Добровольное объединение налогоплательщиков налога на прибыль. Консолидированная группа налогоплательщиков - это что такое? Понятие и цели создания консолидированной группы

В статье ниже мы ознакомимся с таким явлением, как консолидированная группа налогоплательщиков. Понятие и цели создания такого объединения опишем, а также узнаем, насколько это выгодно для предпринимателей.

Понятие консолидированной группы

Наверное, только глупый бизнесмен не стремится минимизировать свои обязательства перед государством легальным путем, находя различные лазейки в действующем законодательстве.

Несколько лет назад был введен такой термин, как консолидированная группа налогоплательщиков. Пример подобного объединения можно наблюдать на таких крупнейших холдингах, как "Роснефть" и "Газпром". Почему они? Потому что это удобно, выгодно и вполне законно.

Итак, консолидированная группа налогоплательщиков - это весьма специфическое объединение, которое характерно добровольными договоренностями плательщиков налога на прибыль. Весьма интересным такой синдикат является потому, что деятельности могут распределять обязательства как по предметной направленности, так и скооперировать их в единое целое, тем самым воссоздав единый филиал. Ярким примером последнего является консолидированная группа налогоплательщиков "Роснефть".

Также не стоит забывать о том, что при подобных объединениях немалую роль играет императивная форма управления и ее реализация в целом. А это также влечет за собой юридическую субъективность правовых процессов в виде зоны ответственности того или иного участника такой организации, как консолидированная группа налогоплательщиков. Плюсы и минусы всегда присутствуют, поэтому нельзя однозначно сказать, что подобные объединения - это всегда хорошо, поскольку имеется масса подводных камней, которые мы и постараемся вывести наружу.

Классификация консолидированных групп

За несколько лет реализации данного проекта самое время более предметно подходить к рассмотрению его как такового. Поэтому можем смело заявлять, что консолидируемая группа налогоплательщиков в качестве финансового института имеет некие разновидности, которым присущи те или иные особенности.

Различать их между собой можно как по классификации налоговых обязательств, так и по отраслям деятельности, и даже типологии скооперированных плательщиков. Однако, как показывает практика, наиболее приближенной к нашей реальности будет распределение групп согласно разновидностям обязательств перед бюджетом. Несомненно, наиболее значимыми и популярными среди консолидированных объединений являются и прибыль.

На втором месте среди сгруппированных плательщиков государственных обязательств можно выделить организации с комплексной структурой управления (консолидированная группа налогоплательщиков "Газпром"), в которых головной офис принимает на себя ответственность за выплату обязательств подчиненных филиалов в частичной или полной мере. Чаще всего в данном случае под группировку попадает именно налог на прибыль, поскольку он является наиболее весомым среди прочих выплат.

Консолидированная группа налогоплательщиков - что это такое в целевом сегменте?

Если уж учредители предприятий и приняли решение объединиться, то в таком случае, как говорится, все радости и горести они обязаны делить поровну. Так, например, базой для уплаты налога на прибыль будет выступать обычная арифметическая сумма всех доходов участников группы за вычетом скооперированных их расходов. При этом если в итоговом счете база окажется суммой отрицательной, то принято считать, что объединение в этом отчетном периоде сработало с убытком. Иными словами, если какое-то из группы предприятий будет занимать значительную долю своими оборотными фондами, и при этом не иметь прибыли, то сей факт может сыграть решающую роль при вычислении базы налогообложения.

Поэтому следует уяснить, что консолидированная группа налогоплательщиков - это прямая дорога к оптимизации путей начисления и выплаты собственных обязательств перед государственной казной.

Еще одним дополнительным и весьма приятным бонусом в перечне целей для объединения является тот факт, что любой из участников скооперированной организации не подает обособленных декларативных данных в фискальные органы, если не имеет прочих доходов, не включенных в консолидацию. К данной категории можно причислить прибыль по прочим ставкам, а также иную выручку, возникающую в результате удержания или перечисления непосредственного налога на прибыль.

Поэтому упрощенная система подачи налоговой отчетности - довольно весомая причина для того, чтобы объединиться в консолидированную группу. Уровень допущения ошибок при составлении деклараций в таком случае снизится во столько раз, сколько субъектов хозяйствования скооперированы в определенной организации. Согласитесь, куда проще показать в отчетности результаты деятельности филиалов, нежели обособленных структур с полноценной административной ответственностью.

Условия для создания

Дело в том, что консолидируемая группа налогоплательщиков может быть создана на довольно обособленных условиях, заключающихся в повышенных требованиях к субъектам хозяйственной деятельности. Поэтому сейчас можно отметить тот факт, что как таковых скооперированных организаций не так уж и много, несмотря на различные пожелания предпринимателей. Согласно действующему законодательству, а именно ст. 25 Налогового кодекса Российской Федерации, основные ограничения по созданию консолидированных групп заключаются в следующем:

• Если в составе скооперированной группировки присутствует такая головная фирма - ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков, которая владеет внушительной долей уставного капитала прочих участников (на данный момент минимальный порог доли составляет 90% от общей массы фонда).
• Общая сумма уплаченных в государственную казну различных акцизов и сборов, а также налога на добавленную стоимость должна составлять не менее 10 млрд. российских рублей, при этом в данную совокупность не включаются различные обязательства, перечисленные в фонд фискальных органов за различные сделки экспортно-импортного характера.
• Общая сумма полученной совокупной организацией выручки не должна быть меньше, чем 100 млрд. российских рублей.
• Как оборотные, так и необоротные активы должны быть в общей сумме оценены более чем на 300 млрд. российских рублей.

Вдобавок ко всему прочему, объединиться в консолидированную группу могут только лишь те налогоплательщики, которые не освобождены от уплаты налога на прибыль, не осуществляют свою деятельность в особых экономических зонах, а также выплачивают свои обязательства перед государством на общепринятых основаниях, безо всяких особых режимов и упрощений.

Процедура создания

Поскольку консолидированная группа налогоплательщиков - это полностью контролируемое государством объединение, то и порядок ее создания регулируется действующим законодательством, а именно - ст. 25 НК РФ. Как правило, при утвержденном перечне участников организации заключается договор о ее создании, при этом срок действия он должен иметь не менее чем два календарных года.

Из членов группы выбирается ответственный субъект предпринимательской деятельности, за которым закрепляются все действующие права и обязанности по выплате начисленной общей суммой налогов и сборов, при этом данное лицо обладает теми же полномочиями, какими и принято наделять самого стандартного плательщика налога на прибыль. Составленный документ регистрируется в том фискальном органе, который находится по месту регистрации выделенного предприятия.

Поскольку создавать консолидированную группу налогоплательщиков принято с начала нового отчетного года, то об ознакомлении с документами следует позаботиться заранее: согласно действующему законодательству подать их в соответствующие налоговые организации необходимо до 30 октября предшествующего периода. Сам же правильно оформленный договор допускается предоставлять до 1 января, то есть до даты, с которой объединение планирует начать свою совместную деятельность.

Обязательства участников перед государством

Как было отмечено ранее, налогообложение консолидированной группы налогоплательщиков осуществляется посредством взаимодействия ответственного участника с фискальными органами по месту юридической регистрации. При этом должный резерв, предназначенный для перечисления средств в государственный бюджет, выплачивается членами объединения выбранному субъекту хозяйствования в соответствии с установленной заранее периодичностью. При этом, согласно действующему законодательству, а именно - ст.251 и ст.270 Налогового кодекса Российской Федерации, полученные ответственным участником финансовые поступления не считаются доходом от предусмотренной уставом деятельности.

Саму же базу прибыли для исчисления налогообложения вправе определять выделенный субъект хозяйствования для прочих участников группы. Расчет этот делается исходя из среднесписочных данных количества работников и суммарной стоимости основных фондов при учете амортизационных начислений.

Когда дело доходит до непосредственной выплаты налогов и пошлин, то избранный субъект предпринимательской деятельности должен соблюдать следующие принципы:

• перечисление денежных средств на стадии аванса осуществляется исходя из местонахождения ответственного участника, а это значит, что они никак не распределяются между членами группы;
• при наличии фактической базы для налогообложения прибыли средства перечисляются в казну фискальных органов по местонахождению каждого из членов кооперации с расчетом доли всех участников в фонде кооперации, о чем и говорит понятие консолидированной группы налогоплательщиков как таковое.

Если же обязательства были выплачены не в полной мере, то взыскание недостающих средств осуществляется, в первую очередь, из свободных средств с избранного члена объединения, после - с прочих участников, ну и, в последнюю очередь, в соответствующем порядке за счет имеющегося имущества.

в консолидированных группах

Когда речь идет об обычной камеральной проверке, то она ничем не отличается от проводимых на прочих предприятиях. За основу берутся поданные отчетные декларации и прочие уточняющие документы. Однако в том случае, если для полноты исследуемой информации не хватает каких-либо актов о подтверждении тех или иных хозяйственных операций, то предоставляет их ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков в ответ на запрос фискальных органов. Отвечает на любые вопросы и оказывает различного рода уточнения только лишь избранный член объединения.

Что касается выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, то она регулируется действующим законодательством - ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации. В данном нормативно-правовом акте можно выделить следующие ключевые аспекты:

• процедура проводится на абсолютно любой территории, принадлежащей одному из членов объединения;
• инициировать выездную налоговую проверку может лишь тот фискальный орган, который расположен по местонахождению ответственного участника организации, при этом проверяться могут все без исключения входящие в группу субъекты хозяйствования;
• не запрещается проводить параллельные идентичные процедуры относительно прочих участников, направленные на те налоги, которые не входят в состав объединения;
• результаты проверки предоставляются избранному члену организации, при этом он же имеет полное право в установленный законодательно срок выдвинуть различного рода возражения.

Консолидированная группа налогоплательщиков: плюсы и минусы

Как мы уже обсуждали выше, консолидация налогоплательщиков - это не всегда хорошо, но, тем не менее, давайте выделим положительные стороны данного явления:

1. Предпринимателю выгоден тот факт, что при объединении в группы исключается любой контроль со стороны государства относительно как такового.
2. Да и в общем желание применить его на практике у субъектов хозяйствования пропадает потому, что в фискальные органы подается скооперированная налоговая отчетность нескольких предприятий.
3. Отсюда вытекает еще одна положительная особенность - сокращается время на проведения различного рода процедур административного характера.
4. Государству тоже хорошо - таким образом можно сократить затраты, направленные на контроль установления рыночных цен на продукцию.

Но мы должны понимать, что одни преимущества - это утопия, поэтому имеется также ряд негативных сторон:

1. Если у предприятия нет практики по созданию консолидированной группы, то это довольно сложная комплексная процедура, и существует достаточно высокий риск сделать что-либо неправильно.
2. Подобные организации могут функционировать гораздо дольше, чем этого хотелось. И если что-то пойдет не так, то не стоит забывать: согласно действующему законодательству, консолидированные группы налогоплательщиков в России могут действовать не менее двух лет.
3. Расторгнуть договор об объединении (если не истек срок действия) можно лишь по решению суда, при этом должны иметься существенные причины.

Кому можно осуществить консолидацию

Итак, как уже было выше сказано, консолидированная группа налогоплательщиков - это довольно сложная структура, которую не так-то просто создать, и сделать это может далеко не каждый субъект хозяйственной деятельности. Ранее мы также перечислили ряд финансовых условий, которым должны соответствовать предприятия для того, чтобы объединиться в организацию для упрощения собственной деятельности в отношении налогообложения.

Помимо всего прочего, стоит также отметить, что создавать консолидированные группы и участвовать в них могут лишь те предприятия, которые на данный момент не претерпевают реорганизационных существенных изменений, и не находятся в стадии полной или частичной ликвидации. Также на субъекты хозяйствования не должны быть возбуждены уголовные дела любого характера, а уровень их чистого дохода по отдельности не должен быть меньше заявленного в отчетности размера уставного капитала.

При этом необходимо также акцентировать внимание на том, что все вышеперечисленные условия обязаны соблюдаться на протяжении всего периода существования консолидированной группы налогоплательщиков. В противном случае договор будет расторгнут по инициативе фискальных органов согласно решению суда.

Кто не сможет осуществить консолидацию

Итак, мы выяснили, что консолидированной группой налогоплательщиков признается то объединение субъектов хозяйствования, каждый член которого соответствует заявленным требованиям.

Помимо всего прочего, действующее законодательство Российской Федерации выделяет и ряд представителей предпринимательства, которым никогда не стать подобной организацией. Таковыми являются:

• субъекты хозяйствования, которые зарегистрированы и осуществляют свою основную деятельность на территории особых экономических зон;
• предприятия, к деятельности которых применены обособленные налоговые режимы;
• те представители бизнеса, которые уже входят в иную консолидированную группу налогоплательщиков;
• организации, которые не имеют перед государством обязательств по уплате налога на прибыль;
• те юридические лица, прибыль которых облагается нулевой ставкой, иными словами - медицинские и образовательные учреждения;
• субъекты хозяйствования, занимающиеся игорным бизнесом;
• предприятия, занимающиеся клиринговой деятельностью.

Помимо этого, действующее законодательство предусматривает особые условия для объединения в консолидированные группы налогоплательщиков субъекты хозяйствования, которые можно отнести к финансовым учреждениям, страховым компаниям, участникам рынка ценных бумаг, а также пенсионным фондам негосударственного характера. Такие предприниматели могут создавать собственные организации, но при этом участники должны быть задействованы в одной отрасли.

Статья 25.1. Общие положения о консолидированной группе налогоплательщиков

Комментарий к статье 25.1

Согласно ст. 45 НК РФ (см. комментарий к ней) налогоплательщики (плательщики сборов), если иное не предусмотрено законом, самостоятельно исполняют обязанность по уплате налогов и сборов. Действующая редакция комментируемого Кодекса предусматривает ряд исключений из этого правила, которые могут иметь императивную или диспозитивную природу. Изначально такое исключение было только одно: оно носило императивную природу и было связано с деятельностью налоговых агентов. В дальнейшем перечень таких исключений был дополнен обстоятельствами диспозитивного характера. Если налоговые агенты участвовали в исполнении обязанности по уплате налогов и сборов других лиц помимо своей воли в силу предписания закона, то последние обстоятельства, имея в своей основе договор, предполагают возложение на третьих лиц обязанностей, связанных с уплатой налогов и сборов, в результате их волеизъявления. Одним из таких обстоятельств является участие налогоплательщика в консолидированной группе налогоплательщиков. Именно ему посвящена комментируемая статья, вошедшая в состав законодательства о налогах и сборах в силу Федерального закона от 16 ноября 2011 года N 321-ФЗ <45>, вступившего в действие с 1 января 2012 года.

——————————–

<45> Федеральный закон от 16 ноября 2011 года N 321-ФЗ “О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков” // СЗ РФ. 2011. N 47. Ст. 6611.

Консолидированной группой налогоплательщиков признается добровольное объединение плательщиков налога на прибыль организаций на договорной основе в порядке и на условиях, которые предусмотрены законодательством о налогах и сборах, в целях исчисления и уплаты налога на прибыль организаций с учетом совокупного финансового результата хозяйственной деятельности налогоплательщиков, образующих такую группу. Рассматриваемая законодательная новация была направлена на формирование института консолидации налогоплательщиков, обеспечивающей объединение налоговой базы по налогу на прибыль организаций для взаимозависимых организаций, введение особого порядка исчисления налога на прибыль организаций для участников такой группы, совместную налоговую отчетность по налогу на прибыль организаций. Следует подчеркнуть, что институт консолидации налогоплательщиков не затрагивает иные налоги и сборы, на что указал Минфин России в своем письме от 2 марта 2012 года N 03-03-06/4/15 применительно к налогу на добавленную стоимость, подчеркнув, что исчисление и уплата данного налога производятся непосредственно каждой организацией – участником консолидированной группы налогоплательщиков в общем порядке, в том числе и при реализации товаров (работ, услуг) одним участником другому.

Регламентации деятельности налоговых органов при получении ФНС России информационного сообщения о регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков посвящено письмо ФНС России от 13 января 2012 года N АС-4-2/135@, в котором было указано, что после получения Службой такого сообщения Контрольным управлением ФНС России в течение 5 рабочих дней принимается решение о переводе (утверждается график перевода) ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков в межрегиональную инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в случае, если он до того не администрировался данной инспекцией.

Статья 25.2. Условия создания консолидированной группы налогоплательщиков

Комментарий к статье 25.2

Комментируемая статья определяет условия создания консолидированной группы налогоплательщиков. При этом условия, которым должны соответствовать участники консолидированной группы налогоплательщиков, применяются в течение всего срока действия договора о создании указанной группы, если иное не предусмотрено комментируемым Кодексом.

Первое из таких условий определено п. 1 комментируемой статьи – создать консолидированную группу налогоплательщиков вправе только российские организации.

Консолидированная группа налогоплательщиков является одной из форм опосредования в сфере налогов и сборов взаимозависимости коммерческих организаций. Так, согласно п. 2 комментируемой статьи консолидированная группа налогоплательщиков может быть создана исключительно при условии, что одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в уставном (складочном) капитале других организаций и доля такого участия в каждой такой организации составляет не менее 90 процентов. Указанное условие должно соблюдаться в течение всего срока действия договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков. Условия и порядок определения участия одной организации в другой организации, в том числе косвенного, определены в ст. 105.2 НК РФ (см. комментарий к ней). Здесь следует указать на позицию Минфина России, выраженную в его письме от 2 марта 2012 года N 03-03-10/19, в соответствии с которой при определении доли участия в акционерных обществах учитываются только голосующие акции (см. ст. 49 Федерального закона от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ “Об акционерных обществах” <46>). Данная позиция прослеживается также в ряде судебных актов (см., например: Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 сентября 2014 г. по делу N А05-3448/2014).

——————————–

<46> Федеральный закон от 26 декабря 1995 года N 208-ФЗ “Об акционерных обществах” // СЗ РФ. 1996. N 1. Ст. 1.

Каждая из организаций, являющаяся стороной договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, в совокупности должна соответствовать следующим условиям: 1) не находиться в процессе реорганизации или ликвидации; 2) в отношении ее не должно быть возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве) в соответствии с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве); 3) размер ее чистых активов, рассчитанный на основании бухгалтерской (финансовой) отчетности на последнюю отчетную дату, предшествующую дате представления в налоговый орган документов для регистрации договора о создании (изменении) консолидированной группы налогоплательщиков, должен превышать размер ее уставного (складочного) капитала. Присоединение новой организации к существующей консолидированной группе налогоплательщиков возможно при условии, что присоединяемая организация соответствует перечисленным условиям.

Условия создания консолидированной группы налогоплательщиков, предусмотренные пунктами 1 – 3 комментируемой статьи, должны подтверждаться данными Единого государственного реестра юридических лиц. При этом соблюдение данных рассматриваемых условий может подтверждаться выпиской из указанного Реестра, копиями учредительных документов, выпиской из реестров владельцев ценных бумаг, расчетом доли непосредственного и (или) косвенного участия, представляемого в налоговый орган ответственным участником группы. На это было указано в письме ФНС России от 29 декабря 2011 года N АС-4-3/22569@ “О регистрации и изменении договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков”.

Ко всем организациям, образующим консолидированную группу налогоплательщиков, в совокупности предъявляются следующие требования: 1) совокупная сумма налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых, уплаченная в течение календарного года, предшествующего году, в котором представляются в налоговый орган документы для регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, составляет не менее 10 миллиардов рублей; 2) суммарный объем выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ и оказания услуг, а также от прочих доходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности за календарный год, предшествующий году, в котором представляются в налоговый орган документы для регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, составляет не менее 100 миллиардов рублей; 3) совокупная стоимость активов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности на 31 декабря календарного года, предшествующего году, в котором представляются в налоговый орган документы для регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, составляет не менее 300 миллиардов рублей.

Следует отметить, что указанные заявленные требования к консолидированной группе налогоплательщиков соответствуют или даже превышают требования, предъявляемые в соответствии с Приказом ФНС России от 16 мая 2007 года N ММ-3-06/308@ (в редакции по состоянию на 19 сентября 2014 года) “О внесении изменений в Приказ МНС России от 16 апреля 2004 года N САЭ-3-30/290@” к крупнейшим налогоплательщикам для целей их налогового администрирования на федеральном уровне. При этом следует отметить, что ни положения комментируемой главы об ответственном участнике консолидированной группы налогоплательщиков, ни положения о содержании договора о создании такой группы не содержат в качестве обязательного требования о возложении обязанностей ответственного участника группы на организацию-налогоплательщика, отнесенную к категории крупнейших, в случае если последняя является одним из ее участников.

При вступлении в силу комментируемой статьи ФНС России в своем письме от 29 декабря 2011 года N АС-4-3/22569@ дала разъяснения о том, что указанные условия могут подтверждаться расчетом, составленным каждым участником создаваемой группы на основании бухгалтерской отчетности с учетом требований законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете. При этом Минфин России в своем письме от 16 декабря 2011 года N 03-03-10/118 указал, что выполнение условия, подтверждающего превышение размера чистых активов организации над размером ее уставного (складочного) капитала, определяется для консолидированной группы налогоплательщиков, создаваемой с 1 января 2012 года, на основании бухгалтерской отчетности на 31 декабря 2011 года. Соблюдение предусмотренных п. 5 комментируемой статьи условий устанавливается на момент регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков. На данное обстоятельство указал Минфин России в своем письме от 13 июня 2012 года N 03-03-10/67. Также Минфин России подчеркнул, что для осуществления контроля за соблюдением условия создания консолидированной группы налогоплательщиков, предусмотренного подп. 1 п. 5 комментируемой статьи, платежные документы на уплату налогов теми участниками группы, за счет которых обеспечен необходимый размер совокупной суммы уплаченных налогов, могут быть достаточным подтверждением соблюдения данного условия. Данная позиция изложена в письме от 28 декабря 2012 года N 03-03-10/142.

Согласно п. 6 комментируемой статьи участниками консолидированной группы налогоплательщиков не могут являться следующие организации: 1) организации, являющиеся резидентами особых экономических зон; 2) организации, применяющие специальные налоговые режимы; 3) банки, за исключением случая, когда все другие организации, входящие в эту группу, являются банками; 4) страховые организации, за исключением случая, когда все другие организации, входящие в эту группу, являются страховыми организациями; 5) негосударственные пенсионные фонды, за исключением случая, когда все другие организации, входящие в эту группу, являются негосударственными пенсионными фондами; 6) профессиональные участники рынка ценных бумаг, не являющиеся банками, за исключением случая, когда все другие организации, входящие в эту группу, являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг, не являющимися банками; 7) организации, являющиеся участниками иной консолидированной группы налогоплательщиков; 8) организации, не признаваемые налогоплательщиками налога на прибыль организаций, а также использующие право на освобождение от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций; 9) организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность и применяющие налоговую ставку 0 процентов по налогу на прибыль организаций; 10) организации, являющиеся плательщиками налога на игорный бизнес; 11) клиринговые организации; 12) кредитные потребительские кооперативы; 13) микрофинансовые организации.

Следует иметь в виду, что консолидированная группа налогоплательщиков может быть создана на срок не менее чем два налоговых периода по налогу на прибыль организаций.

Несоответствие отдельных участников консолидированной группы налогоплательщиков и группы в совокупности условиям, предусмотренным комментируемой статьей, в соответствии со ст. 25.6 НК РФ (см. комментарий к ней) влечет прекращение действия такой группы.

Статья 25.3. Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков

Комментарий к статье 25.3

В комментируемой статье определены содержание договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, порядок его заключения, регистрации и действия. Согласно п. 1 данной статьи в соответствии с договором о создании такой группы организации, соответствующие установленным критериям, объединяются на добровольной основе без создания юридического лица. Разъясняя данную норму, Минфин России в своем письме от 2 марта 2012 года N 03-03-06/4/15 отметил, что договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков имеет налогово-правовую природу. Он не может рассматриваться как договор оказания услуг. Однако в части вопросов, не урегулированных законодательством о налогах и сборах, к нему применяются общие положения гражданского законодательства о договорах. Следует подчеркнуть, что рассматриваемый договор имеет установленные законом (см. ст. 25.2 НК РФ и комментарий к ней) временные рамки, он не может быть заключен на срок менее двух налоговых периодов по налогу на прибыль организаций.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков подлежит регистрации в налоговом органе по месту нахождения организации – ответственного участника такой группы. Для регистрации указанного договора ответственный участник группы представляет в налоговый орган документы, перечисленные в п. 6 комментируемой статьи.

Пакет документов, заверенный и представленный в налоговый орган ответственным участником группы, должен быть сформирован в разрезе ее участников. При этом копии платежных поручений на уплату налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых и копии решений налогового органа о проведении зачета по перечисленным налогам целесообразно упорядочить по датам. Такова позиция Минфина России, выраженная в его письме от 2 марта 2012 года N 03-03-06/4/15.

Согласно п. 7 комментируемой статьи необходимый пакет документов представляется в налоговый орган не позднее 30 октября года, предшествующего налоговому периоду, начиная с которого исчисляется и уплачивается налог на прибыль организаций в рамках консолидированной группы налогоплательщиков. Справочно следует отметить, что в соответствии с п. 3 ст. 3 Федерального закона N 321-ФЗ для применения с 1 января 2012 г. положений комментируемой главы в части исчисления и уплаты налога на прибыль организаций документы, предусмотренные п. 6 комментируемой статьи, следовало представить в налоговый орган не позднее 31 марта 2012 г. В этом случае после регистрации рассматриваемого договора в уполномоченном налоговом органе такая группа признавалась созданной с 1 января 2012 года. При этом Минфин России в своем письме от 3 февраля 2012 года N 03-03-06/1/57 дал разъяснения, что при представлении необходимых документов в срок до 31 марта 2012 г. в целях создания консолидированной группы налогоплательщиков группа признается созданной с 1 января 2012 года и в том случае, если регистрация договора о создании группы в уполномоченном налоговом органе осуществлена после 1 апреля 2012 года.

В соответствии с п. 8 комментируемой статьи для проверки представленных документов налоговому органу предоставлен один месяц со дня представления документов, в течение которого должна быть произведена регистрация договора либо принято мотивированное решение об отказе в его регистрации. Если договор зарегистрирован, налоговый орган в течение пяти дней с даты регистрации обязан выдать один экземпляр договора с отметкой о его регистрации ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков лично под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения. Данная обязанность налогового органа установлена п. 9 комментируемой статьи. Помимо этого в этот же срок информация о регистрации договора направляется налоговым органом в налоговые органы по месту нахождения организаций – участников группы, а также по месту нахождения обособленных подразделений таких организаций. Консолидированная группа налогоплательщиков признается созданной с 1-го числа налогового периода по налогу на прибыль организаций, следующего за календарным годом, в котором налоговым органом зарегистрирован договор о создании такой группы.

Отказ в регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков допускается исключительно при наличии обстоятельств, предусмотренных п. 11 комментируемой статьи. Установленный в ней перечень является закрытым.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков может быть изменен в порядке и на условиях, установленных в ст. 25.4 НК РФ (см. комментарий к ней).

Статья 25.4. Изменение договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков и продление срока его действия

Комментарий к статье 25.4

Комментируемая статья определяет порядок и условия внесения изменений в договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков, в том числе в части продления его срока, а также регистрации таких изменений в налоговом органе.

Изменения договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков может носить добровольный или обязательный характер. При этом согласно п. 9 комментируемой статьи уклонение от внесения обязательных изменений в рассматриваемый договор влечет прекращение его действия с 1-го числа налогового периода по налогу на прибыль организаций, в котором соответствующие обязательные изменения договора должны были бы вступить в силу.

Изменения в рассматриваемый договор вносятся в обязательном порядке в следующих случаях: 1) принятия решения о ликвидации одной или нескольких организаций – участников группы; 2) принятия решения о реорганизации (в форме слияния, присоединения, выделения и разделения) одной или нескольких организаций – участников группы; 3) присоединения новой организации к группе; 4) выхода организации из группы; 5) принятия решения о продлении срока действия договора о создании группы. Следует отметить, что согласно позиции Минфина России, выраженной в его письме от 22 марта 2012 года N 03-03-06/2/27, не требуется внесения изменений в договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков, если имела место реорганизация юридических лиц в форме присоединения при условии, что к организации – участнику группы присоединяется организация, не состоящая в группе.

Статья 25.5. Права и обязанности ответственного участника и других участников консолидированной группы налогоплательщиков

Комментарий к статье 25.5

Комментируемая статья регламентирует функционирование консолидированной группы налогоплательщиков. В ней определены права и обязанности ответственного участника группы и других ее участников.

Ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков представляет интересы иных участников группы в налоговых отношениях, осуществляя права и неся обязанности, предусмотренные комментируемым Кодексом для плательщиков налога на прибыль организаций. При этом ответственный участник группы обязан: 1) вести налоговый учет, исчислять и уплачивать налог на прибыль организаций (авансовые платежи) по всей группе в порядке, установленном гл. 25 комментируемого Кодекса; 2) представлять в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций по всей группе, а также документы, полученные от других участников этой группы, в порядке и сроки, которые установлены законодательством о налогах и сборах.

Данные обязанности ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков могут быть исполнены только при условии, что иные участники группы исполнят свои обязанности представлять (в том числе в электронном виде) ответственному участнику (1) расчеты налоговой базы по налогу на прибыль организаций в отношении полученных ими доходов и расходов; (2) данные регистров налогового учета; (3) иные документы, необходимые ответственному участнику группы для исполнения им обязанностей и осуществления прав плательщика налога на прибыль организаций.

В соответствии с п. 2 ст. 25.3 НК РФ (см. комментарий к ней) договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков должен содержать порядок и сроки исполнения обязанностей и осуществления прав ответственным участником и иными участниками группы, не предусмотренных законодательством о налогах и сборах, ответственность за невыполнение установленных обязанностей. Таким образом, порядок, суммы и сроки взаиморасчетов между участниками и ответственным участником группы по перечислению денежных средств, необходимых для уплаты налога ответственным участником, устанавливаются договором о создании такой группы.

Прибылью для организаций – участников консолидированной группы налогоплательщиков признается величина совокупной прибыли участников такой группы, приходящаяся на данного участника и рассчитываемая в порядке, установленном п. 1 ст. 278.1 и п. 6 ст. 288 комментируемого Кодекса. Такова позиция Минфина России, отраженная в его письме от 26 марта 2012 года N 03-03-06/1/158. При этом согласно ст. 251 комментируемого Кодекса не учитываются при определении налоговой базы налога на прибыль организации денежные средства, полученные: 1) ответственным участником группы от других участников этой группы для уплаты налога (авансовых платежей, пеней, штрафов); 2) участником группы от ответственного участника этой же группы в связи с уточнением сумм налога (авансовых платежей, пеней, штрафов), подлежащих уплате по этой группе налогоплательщиков. Соответственно, расходами, не учитываемыми в целях налогообложения прибыли, на основании п. 48.14 ст. 270 комментируемого Кодекса признаются расходы в виде денежных средств, переданных (1) участником группы ответственному участнику этой группы для уплаты налога (авансовых платежей, пеней, штрафов); (2) ответственным участником группы участнику этой же группы в связи с уточнением сумм налога (авансовых платежей, пеней, штрафов), подлежащих уплате по этой группе налогоплательщиков. Здесь также заслуживает упоминания позиция Минфина России, выраженная в его письме от 20 марта 2012 года N 03-03-06/1/143, в соответствии с которой порядок, суммы и сроки взаиморасчетов между участниками и ответственным участником группы по перечислению денежных средств, необходимых для уплаты налога на прибыль ответственным участником, налоговое законодательство не регламентирует. Эти порядок, суммы и сроки могут определяться участниками группы в договоре о ее создании. В дальнейшем финансовое ведомство в письме от 23 марта 2012 года N 03-03-06/1/153 указало также на то, что особенности определения налоговой базы, порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций (авансовых платежей) ответственным участником группы устанавливаются непосредственно комментируемым Кодексом, а порядок и сроки взаиморасчетов между участниками по поводу уплаты налога на прибыль организаций определяются в договоре о создании консолидированной группы налогоплательщиков. При этом у участников группы не возникает доходов и расходов, учитываемых при обложении налогом на прибыль организаций, независимо от условий такого взаиморасчета (см.: письмо Минфина России от 21 марта 2012 года N 03-03-06/1/144).

Также следует обратить внимание на то, что согласно п. 2 ст. 321.2 комментируемого Кодекса порядок ведения налогового учета консолидированной группой налогоплательщиков устанавливается в учетной политике для целей налогообложения по ней. Под учетной политикой для целей налогообложения следует понимать выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых законодательством о налогах и сборах способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Учетная политика участников конкретной группы не должна противоречить учетной политике для целей налогообложения такой группы в целом. На данное обстоятельство обратил внимание Минфин России в своем письме от 13 марта 2012 года N 03-03-06/1/124. Учетная политика группы утверждается ее ответственным участником до представления договора о ее создании на регистрацию в налоговый орган. Вместе с тем учетная политика для целей налогообложения группы может включать только те положения, которые необходимы ответственному участнику для расчета консолидированной налоговой базы за отчетный (налоговый) период по налогу на прибыль организаций. Следует иметь в виду, что участники консолидированной группы налогоплательщиков самостоятельно определяют налоговую базу, к которой применяются специальные налоговые ставки. Такая налоговая база не учитывается при исчислении налога по группе в целом.

Необходимо учитывать, что участники консолидированной группы налогоплательщиков, за исключением ее ответственного участника, не представляют налоговых деклараций в налоговые органы по месту своего учета, за исключением случаев, когда они получают доходы, не включаемые в консолидированную налоговую базу этой группы. Если участники группы получают такие доходы, то они представляют в налоговые органы по месту своего учета налоговые декларации только в части исчисления налога в отношении таких доходов.

Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций установлена Приказом ФНС России от 22 марта 2012 года N ММВ-7-3/174@ “Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, Порядка ее заполнения”. Специально для консолидированных групп налогоплательщиков в нее включены (1) приложение 6 “Расчет авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации по консолидированной группе налогоплательщиков”; (2) приложение 6а “Расчет авансовых платежей и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации по участнику консолидированной группы налогоплательщиков без входящих в него обособленных подразделений и (или) по его обособленным подразделениям” – для расчета налога, подлежащего уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков по итогам отчетного (налогового) периода составляется ответственным участником этой группы на основе данных налогового учета и консолидированной налоговой базы в целом по ней только в части исчисления налога в отношении консолидированной налоговой базы. Такая декларация представляется в налоговый орган по месту регистрации договора о создании такой группы в порядке и сроки, которые установлены ст. 289 комментируемого Кодекса для налоговой декларации по налогу.

Статья 25.6. Прекращение действия консолидированной группы налогоплательщиков

Предприятия, функционирующие на рынке, несут определённую ответственность перед государством. Речь идёт о налогах. Ни для кого не секрет, что физические и юридические лица должны вносить обязательные платежи в казну государства, в данном случае Российской Федерации. Конечно, главная цель организации - получение прибыли. Компания теряет определённую часть дохода, добросовестно исполняя свои обязательства. Кроме самой оплаты необходимо вести отчётность поквартально, которая впоследствии проверяется соответствующими органами. В 2012 году в России ввели новый закон, позволяющий организации немного сэкономить. Благодаря этому акту, уменьшается персональная ответственность по уплате налога, а также снижается сумма отчислений.

Консолидированная группа налогоплательщиков - это объединение юридических лиц на добровольной основе, целью которого является снижение налога на прибыль. Именно об этом пойдёт речь в нашей статье.

Понятие

В принципе, выше мы сказали о главном предназначении такого формирования. Все хотят зарабатывать больше, а путём создания такого объединения можно добиться желаемого результата. Мало того, никакого нарушения закона, всё чисто и прозрачно, при этом государство тоже имеет свою выгоду. Будут создаваться новые предприятия, от успешного функционирования которых зависит уровень экономики страны.

Консолидированная группа налогоплательщиков - это небольшая корпорация нескольких компаний, в рамках которой налог на прибыль определяется при помощи общей налоговой базы. Другими словами, во время расчёта необходимо принимать во внимание расходы и доходы всех предприятий, входящих в группу. Убытки фирм также считаются в общем эквиваленте, и поэтому сумма налога в итоге становится значительно меньше, чем была для отдельно взятой компании.

Участник консолидированной группы налогоплательщиков - это компания, которая является частью объединения и соответствует необходимым критериям. В одной группе может быть несколько участников, которые преследуют одну цель - заработать больше денег и меньше отдать.

Требования к созданию консолидированной группы

Безусловно, сэкономить на налогах хотят все, но чтобы вступить в это объединение, необходимо выполнить ряд условий. Основное требование: ответственный участник формирования прямо или косвенно должен управлять 90% частей уставного капитала каждого участника. Очень важно, чтобы эта ситуация не менялась всё время существования объединения. Для точного определения доли в уставном капитале необходимо тщательно изучить статью 105 Налогового кодекса России.

Кроме этого, выделяют следующие условия создания консолидированной группы налогоплательщиков:

• у каждой организации величина чистых активов должна превышать величину уставного капитала;
• компания должна получать за год выручку в размере 100 млрд рублей и более (эта сумма может достигаться путем реализации товаров, предоставления услуг);
• сумма общих налогов, уплаченных в законном порядке, не должна быть меньше 10 млрд рублей;
• необходимо, чтобы все активы в балансе имели общую стоимость, равную 300 млрд рублей или более.

Само собой, что все участники объединения не должны находиться на этапах ликвидации, реорганизации или банкротства. Консолидированной группой налогоплательщиков признается формирование, созданное минимум на два года. В некоторых обстоятельствах возможно прекращение действия объединения, об этом подробнее поговорим ниже.

Факторы, не позволяющие организациям вступить в консолидированную группу

Как и во всех правилах, здесь есть свои исключения. Консолидированные группы налогоплательщиков в России создаются всё чаще. Однако далеко не каждая компания может принять участие в этом объединении. Это:

• клиринговые фирмы;
• страховые компании;
• участники свободных экономических зон;
• потребительские кооперативы, ориентированные на кредитную деятельность;
• организации, которые уже состоят в других консолидированных группах;
• микрофинансовые фирмы;
• учреждения медицинского и образовательного характера, которые используют нулевой процент на прибыль;
• те, кто платит налоги на игорный бизнес.

Многие спросят: а как же банки и другие негосударственные учреждения? Данные организации могут быть участниками объединения только в том случае, если остальные его члены являются аналогичными предприятиями.

Основной участник группы

Как уже было сказано, чтобы создать консолидированное объединение, необходим ответственный участник, который будет управлять 90% уставного капитала. Разберём подробнее это юридическое лицо. Ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков - это та организация, которая считается инициирующей стороной договора о создании формирования. Именно это предприятие обязано выплачивать общий налог на прибыль и предоставлять отчётность в соответствующий орган.

Однако данное юридическое лицо обладает теми же правами и обязанностями, что и обычный налогоплательщик. Тот факт, что именно конкретная фирма является ответственным участником, доказывает зарегистрированный договор о «рождении» группы. Компания должна взять на себя ответственность при регистрации официальной бумаги. В случае, если фирма является одновременно и наиболее крупным налогоплательщиком, вся процедура происходит в том налоговом учреждении, где обслуживается данный участник.

Договор консолидированной группы налогоплательщиков

Чтобы документально подтвердить создание консолидированного объединения, необходимо провести регистрацию в налоговом органе. Этим должен заниматься ответственный участник. Необходимо собрать весь пакет официальных бумаг. В него входят:

• договор о создании консолидированной группы (в двух экземплярах);
• заявление о создании, где будут представлены подписи всех участников будущей консолидированной группы;
• бухгалтерские и финансовые документы, которые подтвердят права организаций принимать участие в формировании.

Все бумаги должны быть подписаны ответственным участником группы. Перечень документов необходимо представить в налоговый орган до 30 октября, чтобы уже со следующего года предприятия функционировали в рамках новой системы налогообложения. Соответствующий орган в течение месяца принимает решение о формировании группы.

В случае обнаружения мелких недочётов, которые можно устранить в определённый срок, налоговая служба даёт шанс предприятиям исправить все ошибки. Если всё в порядке, то объединение регистрируется, и в течение пяти дней выдаётся один экземпляр договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков.

После этого осуществляются дополнительные проверки подлинности данных, представленных в налоговую службу. Если нарушений не выявлено, то с 1 января следующего года консолидированная группа официально признаётся сформированной, и с этого момента предприятия будут работать в рамках новой системы налогообложения.

Отказ в оформлении договора

После того как ответственный участник собрал все необходимые документы и подал в соответствующий орган, компании ждут решения. Это может быть одобрение или отказ. Если ответ отрицательный, то налоговая служба обычно не объясняет причину. Её должны выявить юридические лица самостоятельно, и в будущем при желании подать повторную заявку. Вообще перечень причин, по которым получен отказ, является закрытым.

Чаще всего налоговая отказывает:

• если один из участников консолидированного объединения не соответствует требованиям;
• если договор о создании группы составлен неверно;
• если был нарушен срок подачи заявления, были найдены нарушения, которые ответственный участник не смог устранить за определённое время;
• если в договоре стоят подписи неуполномоченных лиц.

Отказ налогового органа не ставит крест на стараниях юридических лиц, заявку можно подать повторно. Иногда встречаются ситуации, когда компании пишут жалобу, и она удовлетворяется. В случае ошибки налоговой регистрация происходит в том же порядке, только заявление будет принято.

Консолидированной группой налогоплательщиков признается объединение, отвечающее всем требованиям и зарегистрированное в срок.

Изменение в договоре

В процессе функционирования консолидированной группы налогоплательщиков возможно изменение договора. Это происходит при наступлении следующих случаев:

• какой-либо из участников находится на стадии ликвидации;
• член объединения собирается проводить реорганизацию;
• в группу вступает ещё одна организация;
• участник собирается покинуть формирование;
• продлить срок действия договора.

Чтобы внести изменения в соглашение, необходимо создать отдельный лист, его подпишут все организации консолидированных групп налогоплательщиков, которые недавно присоединились. Эта бумага также отправляется в налоговый орган для проведения проверки.

Чтобы изменения были приняты, необходимо представить в соответствующую службу:

• документ о проведённых изменениях;
• сообщение в двух экземплярах с подписями участников;
• документы, которые утверждают полномочия подписавшихся лиц;
• документы, подтверждающие тот факт, что все предприятия отвечают установленным требованиям.

Оформление изменений осуществляется в течение десяти дней, после чего на руки уполномоченному лицу выдаётся один экземпляр соглашения о регистрации. Этот документ вступает в силу с начала следующего года. Если добавились новые участники, то налог на прибыль организаций консолидированных групп налогоплательщиков изменится с 1 января.

Если к оформлению соглашения привели другие причины, то изменения вступают в силу в установленную дату, но не раньше срока регистрации.

Отказ от оформления изменений

Что касается отрицательного решения налогового органа о регистрации соглашения, то тут представлен перечень возможных причин. Стоит отметить, что отказ в этом случае приходит намного реже, чем при оформлении договора.

Итак, основными причинами являются следующие:

• подписи на документах сделаны неуполномоченными лицами;
• наблюдаются нарушения в соблюдении определённых условий;
• были нарушены сроки представления документов в налоговую службу;
• не все официальные бумаги были представлены.

Налогообложение консолидированной группы налогоплательщиков значительно отличается от других организаций. Поэтому некоторые предприятия, которые соответствуют всем необходимым требованиям, имеют желание присоединиться к этому объединению.

Оформление изменений в договоре - нередкий случай, и большинство компаний на рынке уже знают порядок подачи соглашения и срок рассмотрения. Поэтому отказов в принципе быть не должно, кроме тех случаев, когда ошибся ответственный участник группы. Налог на прибыль для консолидированной группы налогоплательщиков будет значительно ниже, чем обязательный платёж каждого члена в отдельности.

Принятие нового члена в объединение и порядок выхода из него

Рассмотрим принятие нового участника в формирование. Так как налоги консолидированной группы налогоплательщиков отличаются от других компаний, становится всё больше заявок на принятие в объединение. Главным условием является соответствие всем установленным требованиям. Кроме того, все остальные участники группы должны быть согласны на пополнение в их рядах. Только после того как представители всех компаний поставят подписи, можно подавать заявление в налоговую службу. Если в ходе проверки выяснится, что организация не подходит для членства в группе, придёт отказ.

В случае ухода участника из консолидированного объединения у него появляются определённые обязательства:

• заплатить налог на прибыль за тот период, в котором предприятие уже не считалось членом группы;
• изменить политику уплаты налогов с отчётной даты;
• представлять в налоговый орган декларации за периоды, когда фирма не являлась участником формирования.

Права и обязанности членов объединения

Консолидированная группа налогоплательщиков - это добровольное объединение организаций, которые платят налог на прибыль. Основной его целью является уплата налога на прибыль по пониженной ставке.

Как в каждой группе, все члены консолидированного формирования обладают своими правами и обязанностями. Для начала поговорим об ответственном участнике объединения. Итак, в перечень его прав входит:

• представление в налоговый орган отчётов и пояснений, связанных с уплатой обязательных платежей;
• присутствие во время выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков;
• участие в рассмотрении дел объединения;
• получение информации о членах консолидированного формирования, которая фактически является налоговой тайной;
• обжалование результатов выездных проверок.

Что касается обязанностей:

• ведение отчётов и деклараций с последующим представлением в налоговую службу;
• подача заявление о создании консолидированной группы, а также соглашения в случае изменений;
• если объединение перестаёт существовать, предоставление полной информации о выплатах налога на прибыль;
• в случае невыполнения обязательств нужно оплатить штрафы.

Теперь рассмотрим права и обязанности организаций, которые являются обычными участниками. Среди прав можно выделить:

• обжалование актов фискалов в вышестоящие органы;
• исполнение обязанностей в добровольном порядке;
• участие в налоговых проверках в своей организации.

Среди обязанностей члена консолидированного объединения привлекают внимание:

• представление всей информации об уплаченном налоге на прибыль;
• в случае неисполнения обязанностей - оплата штрафных санкций;
• если есть подозрение на нарушение условий договора, незамедлительное информирование об этом ответственного участника;
• ведение собственного отчёта об уплате налогов.

Выездная налоговая проверка консолидированной группы налогоплательщиков

Стоит отметить, что ничего необычного в выездной налоговой проверке нет. Она проводится в определённые сроки и в том порядке, который предусмотрен Налоговым кодексом. Основными документами в этом случае являются отчёты и декларации, предоставленные ответственным участником консолидированной группы. Если этих бумаг недостаточно, налоговый орган подает запрос о необходимости рассмотрения других документов. С комиссией непосредственно работает только ответственный участник, и результаты проверки также сообщаются ему.

Выездная проверка консолидированной группы налогоплательщиков имеет отличительные свойства:

• проверка может проводиться как на территории налогового органа, так и в любой организации, являющейся участником консолидированного объединения;
• налоговая служба принимает ответственное решение о проверке;
• во время проведения проверки участники формирования могут проводить встречные расследования по налогам, которые не подлежат исчислению;
• проверка может продолжаться около двух месяцев, в некоторых случаях срок продлевается до года;
• дополнительные документы, которые комиссия попросила предоставить, должны быть поданы не позднее, чем через двадцать дней;
• акт о результатах проверки составляется в течение трёх месяцев и вручается ответственному участнику;
• если есть нарекания к проведению проверки, ответственный участник имеет право направить письменную жалобу в течение тридцати дней со дня получения акта.

Если в результате проверки были выявлены нарушения или задолженности по уплате налогов, ответственность делится на всех участников, помимо тех случаев, когда выплата не производилась по вине участника, который представил недостоверную информацию.

Предметом выездной налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков не всегда является нарушение. Иногда это просто плановое мероприятие, поэтому не стоит переживать раньше времени.

Ликвидация консолидированной группы

Есть несколько причин, по которым может произойти прекращение деятельности объединения. Рассмотрим основные из них, среди которых:

• окончание срока действия или расторжение договора по согласию всех участников;
• признание судом недействительности соглашения;
• неправильно составленные документы об изменении договора в связи с принятием нового члена группы или выхода из нее старого;
• ликвидация или реорганизация ответственного участника;
• банкротство ответственного участника.

Если все участники консолидированной группы налогоплательщиков решили добровольно расторгнуть соглашение, то ответственному члену объединения необходимо представить документ о расторжении в налоговый орган. Причём уполномоченные представители всех организаций должны поставить свою подпись.

Кроме этого, нужно отправить в налоговую службу оригинал документа о создании консолидированной группы. Причём эта процедура повторяется, даже если прекращение деятельности объединения основано на решении суда или окончании срока действия. После того как все необходимые документы поступили в соответствующий орган, в течение пяти дней он должен уведомить все налоговые службы, где зарегистрированы участники формирования. Официально датой прекращения существования консолидированной группы является 1 число следующего налогового периода.

Обобщая всё вышесказанное, стоит отметить, что консолидированная группа налогоплательщиков - это объединение юридических лиц, преследующих цель объединить свои расходы и доходы. Это нужно для того, чтобы совокупный налог на прибыль был значительно меньше. Таким образом компании экономят денежные средства, увеличивая прибыль. Чтобы вступить в это объединение, необходимо соответствовать определённым требованиям. В последнее время количество попыток создать консолидированную группу налогоплательщиков увеличилось в несколько раз. Предприятия начинают понимать, что, действуя сообща, можно извлечь выгоду для всех.

Консолидированная группа налогоплательщиков – это вид объединения, которое создается компаниями добровольно при обязательном начислении и последующей уплате государству налога с совокупных финансовых результатов деятельности (стат. 25.1 НК РФ). К участию допускаются только российские юр. лица. Рассмотрим основные особенности и преимущества подобной категории налогоплательщиков.

Главное условие для открытия КГН – доля прямого участия в предприятиях группы не меньшее 90 % от уставного капитала, принадлежащего каждому участнику (требуется документальное подтверждение доли). Это правило является обязательным к соблюдению в течение всего договорного срока действия – минимум 5 налоговых периодов согласно стат. 25.2 п. 7. Перечень компаний, которым запрещено принимать участие в КГН, устанавливает стат. 25.2 п. 6.

Обязательные требования к организациям-участникам (стат. 25.2 п. 3):

1. Компания не должна проходить процедуру банкротства либо ликвидации, находиться в стадии рассмотрения дела о несостоятельности (стадия наблюдения – исключение).
2. Величина ЧА (чистых активов) должна превышать размер уставного капитала по состоянию на отчетный последний момент до регистрации КГН.

Минимальный размер финансовых показателей по участникам за прошедший год (стат. 25.2 п. 3):

• Объем перечисленных НДПИ, акцизов, НДС без включения таможенного НДС и налога с прибыли – от 10 млрд. руб.
• Объем выручки от реализации имущественных объектов, продукции, других видов ТМЦ вместе с величиной других доходов – от 100 млрд. руб.
• Объем активов, сформированный по сведениям бухучета, – от 300 млрд. руб.

Обратите внимание! Заключение сделки о КГН производится на период минимум в 2 календарных года. По месту состояния на учете ответственной компании-участника обязательна регистрация соглашения в ИФНС – в срок до 30 октября перед первым отчетным годом (стат. 25.3).

Налоговые преимущества консолидированного объединения

Ведение учета осуществляется сторонами самостоятельно с соблюдением нормативов российского законодательства, прежде всего, НК и ПБУ 18/02. Вычисление налогооблагаемой базы и расчет налога производится путем консолидации – суммирования результатов доходов/расходов по данным участников группы. Требуется вносить поправки на внутренние операции между сторонами КГН: такие процессы исключаются из расчетов, как и не связанные с работой КГН поступления.

Ответственная сторона организует учет на специальном сч. 78 «Расчеты с участниками КГН»: для этого участниками передается вся необходимая информация в сроки, определенные условиями договора. Вычисление базы и сумм налоговых начислений осуществляется математическим путем за отчетный период. При получении отрицательного значения (убытка), он признается совокупным убытком группы. Порядок сдачи отчетности, представления пояснительных документов, участия в проверках ФНС, уплаты налога прописан в стат. 25.5 НК.

Выводы – Применение легальной консолидации деятельности (согласно действующему Законодательству РФ) помогает предприятиям упростить налоговое администрирование через передачу широкого круга полномочий ответственному участнику. Кроме того, для всех предприятий группы оптимизируется налогообложение бизнеса, снижаются отчисления в бюджет по прибыли, упрощается механизм уплаты налоговых сборов и процесс ведения учета. Однако все вышесказанное пока остается на недосягаемом уровне для сегмента малого и среднего бизнеса из-за сложностей при вступлении в КГН.

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter .

Налогоплательщиками в широком смысле признаются все организации и физические лица, на которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по уплате каких-либо обязательных платежей. Однако более правильно называть налогоплательщиками только тех лиц, которые обязаны уплачивать собственно налоги, все же остальные являются плательщиками сборов. Среди последних по признакам обязательного платежа, в отношении которого установлена соответствующая их обязанность, можно выделить еще плательщиков страховых взносов.

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций, например, представительства, налогоплательщиками или плательщиками стразовых взносов не являются, однако должны исполнять обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ст. 19 НК РФ).

В ст. 13 Федерального закона от 30 ноября 1995 г. № 190-ФЗ "О финансово-промышленных группах"1 определено, что в случаях и в порядке, установленных законодательством о налогах, договором о создании финансово-промышленной группы, участники финансово-промышленной группы, занятые в сфере производства товаров и услуг, могут быть признаны консолидированной группой налогоплательщиков. Однако в действующем законодательстве о налогах и сборах соответствующие положения пока отсутствуют.

Законодательство о налогах и сборах для целей налогообложения выделяет еще взаимозависимых лиц. Ими признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

Одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 %. При этом доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность третьих организаций определяется как произведение долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

Одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

Лица состоят в соответствии с семейным законодательством в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лиц взаимозависимыми и по иным основаниям (ст. 20 НК РФ).

Иностранные компании, осуществляющие деятельность в России, обязаны уплачивать налоги и сборы через свои постоянные представительства, которые имеют особый налоговый статус. Под ними понимаются филиалы, бюро, конторы, агентства и любые другие постоянные места регулярного осуществления деятельности.

Следует отметить, что состав налогоплательщиков и плательщиков сборов неоднороден, среди них выделяется несколько обособленных групп с различающимися налоговыми статусами. Сгруппировать их можно по различным основаниям.

В первую очередь среди налогоплательщиков выделяются физические лица и организации. Состав налогов, которые они обязаны уплачивать, не совпадает. Так, плательщиками подоходного налога являются только физические лица. Обязанности по уплате так называемых корпоративных налогов, к числу которых, прежде всего, относятся: налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог на имущество предприятий несут исключительно юридические лица. Кроме того, существенное различие между налогоплательщиками этих категорий заключается в том, что физические лица в отличие от организаций не обязаны вести бухгалтерский учет.

Все налогоплательщики-организации в первую очередь подразделяются на коммерческие и некоммерческие. В отличие от коммерческих организаций - хозяйственных товариществ, обществ, производственных кооперативов и унитарных предприятий, согласно ст. 50 ГК РФ, преследующих извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности, некоммерческие организации такой цели не имеют и полученную прибыль не распределяют. К некоммерческим организациям относятся потребительские кооперативы, учреждения, общественные и религиозные организации (объединения), ассоциации и союзы, осуществляющие предпринимательскую деятельность лишь постольку,

поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы. С учетом этого для них предусматривается более льготный налоговый режим.

Среди налогоплательщиков-организаций выделяются также пользующиеся существенными налоговыми льготами малые предприятия. Под ними, согласно ст. 3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации"1, понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, ее субъектов, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 %, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 %, в которых средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней: в промышленности- 100 человек; в строительстве - 100 человек; на транспорте - 100 человек; в сельском хозяйстве - 60 человек; в научно-технической сфере - 60 человек; в оптовой торговле - 50 человек; в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек; в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 человек. Малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли.

Специальный налоговый статус имеют уже упоминавшиеся субъекты малого предпринимательства, которые обладают особыми признаками. К ним относятся индивидуальные предприниматели и организации с предельной численностью работающих до 15 человек. Специальные налоговые статусы имеют и налогоплательщики, зарегистрированные в налоговых органах ЗАТО, а также являющиеся участниками ОЭЗ, инвесторами или операторами СРП.

Обязанность по уплате отдельных налогов, например, акцизов, налога на реализацию горюче-смазочных материалов, налога на игорный бизнес возникает при осуществлении индивидуальными предпринимателями и организациями определенных видов деятельности. По этому основанию можно выделить среди налогоплательщиков производителей подакцизной продукции, реализаторов горюче-смазочных материалов, игорные заведения.

Во многом определяющее значение для налогоплательщика имеет принадлежность его к резидентам или нерезидентам. В отношении резидентов у Российской Федерации как налогооблагающего субъекта имеется полная налоговая юрисдикция. Это означает, что обязанность по уплате налогов может быть распространена ею на все доходы, полученные налогоплательщиками-резидентами, как в Российской Федерации, так и за ее пределами. В соответствии с законодательством о налогах и сборах резидентами Российской Федерации признаются:

Физические лица, включая граждан, иностранных граждан и лиц без гражданства, имеющие постоянное местожительство, т.е. прожившие в общей сложности на ее территории не менее 183 дней в календарном году (ст. 1 Закона РФ от 7 декабря 1991 г. "О подоходном налоге с физических лиц");

Организации, являющиеся юридическими лицами по российскому законодательству, включая кредитные, страховые организации, а также созданные территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации (п.п. "а" п. 1 ст. 1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций");

Филиалы и другие обособленные подразделения организаций, являющихся юридическими лицами по российскому законодательству (п.п. "б" п. 1 ст. 1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

К нерезидентам по действующему законодательству о налогах и сборах относятся:

Физические лица, не имеющие постоянного местожительства на территории Российской Федерации;

Компании, фирмы, любые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, а также иностранные юридические лица- члены объединений (ассоциаций, консорциумов и других групп компаний), не являющихся юридическими лицами.

В отношении нерезидентов у Российской Федерации как налогооблагающего субъекта имеется ограниченная налоговая юрисдикция. Следовательно, по общему правилу требования по уплате налогов могут быть предъявлены Российской Федераций к нерезидентам лишь в части доходов, полученных из источников, находящихся на ее территории. Налогообложение же доходов, полученных нерезидентами из других источников, выходит за рамки компетенции Российской Федерации.