Ускоренная амортизация оборудования — условия применения и методы расчета. Что такое ускоренная амортизация

Применяется ли ускоренная амортизация по основному средству у лизингополучателя? Одинаково ли ее применение как для бухгалтерского, так и для налогового учета? В предоставленном примере http://www.1gl.ru/#/document/111/10551/dfashrdpgy/ применение ускоренной амортизации не допустимо при линейном методе начисления, но в этой статье приведен именно пример расчета амортизации ускоренной при линейном методе - Применяется ли ускоренная амортизация по основному средству у лизингополучателя? Одинаково ли ее применение как для бухгалтерского, так и для налогового учета? В предоставленном примере http://www.1gl.ru/#/document/111/10551/dfashrdpgy/ применение ускоренной амортизации не допустимо при линейном методе начисления, но в этой статье приведен именно пример расчета амортизации ускоренной при линейном методе - http://www.1gl.ru/#/document/111/12307/?step ?

да, применяется.

Имущество, которое учитывается на балансе лизингополучателя, включается в состав амортизируемого (при выполнении всех необходимых условий). При начислении амортизации лизингополучатель может применять коэффициент ускоренной амортизации не выше 3, но только в налоговом учете.

Лизингополучатель может воспользоваться коэффициентом не выше 3 при расчете амортизации в налоговом учете, как при линейном, так и при нелинейном методе. При этом, если амортизация начисляется нелинейным методом, основные средства нужно включить в отдельные амортизационные группы, так как амортизация начисляется не по каждому основному средству, а в целом по амортизационной группе.

На бухгалтерский учет это правило не распространяется. В бухучете вне зависимости от того, находится ли имущество в лизинге или нет, коэффициент не выше 3 может использоваться при начислении амортизации методом уменьшаемого остатка.

Обоснование данной позиции содержится ниже в материалах «Системы Главбух » для коммерческого учета

Амортизацию по имуществу, полученному в лизинг, начисляет та сторона, на балансе которой учитывается предмет лизинга (п. 1 ст. 31 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ , п. 10 ст. 258 НК РФ ). Поэтому имущество, которое учитывается на балансе лизингополучателя, включите в состав амортизируемого (при выполнении всех необходимых условий ).*

Исключение предусмотрено:

• для объектов непроизводственного значения , полученных в лизинг. Они не признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 252 и п. 1 ст. 256 НК РФ);
• для организаций, которые используют кассовый метод налогового учета. Дело в том, что при кассовом методе допускается амортизация только оплаченного имущества, полученного в собственность (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ ). А поскольку лизинговое имущество может перейти в собственность лизингополучателя только в случае, если предусмотрен его выкуп, амортизировать полученный объект до этого момента нельзя (письмо Минфина России от 15 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/761 ).

Амортизацию по лизинговому имуществу обслуживающих производств и хозяйств учитывайте обособленно (ст. 275.1 НК РФ ).

Первоначальную стоимость имущества, полученного в лизинг, определите по данным лизингодателя как сумму его расходов (без НДС) на приобретение, изготовление, сооружение объекта (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ ).

В первоначальную стоимость имущества не включаются лизинговые платежи. Это объясняется тем, что данные платежи вносятся за право пользования лизинговым имуществом и не являются расходами, связанными с его приобретением (п. 1 ст. 257 НК РФ , письмо Минфина России от 3 ноября 2010 г. № 03-07-11/434 ).

Об отражении в расходах лизинговых платежей см.:

• Как лизингополучателю отразить лизинговые платежи в бухучете и при налогообложении по договору без выкупа ;
• Как лизингополучателю отразить лизинговые платежи в бухучете и при налогообложении по договору с выкупом .

Обособленный учет

Если организация (учреждение) начисляет амортизацию нелинейным методом, то основные средства, к которым применяются повышающие (понижающие) коэффициенты, нужно включать в отдельные амортизационные подгруппы (п. 13 ст. 258 НК РФ ). Дело в том, что при нелинейном методе амортизация начисляется не по каждому основному средству, а в целом по амортизационным группам. Поскольку повышающие (понижающие) коэффициенты могут применяться не ко всем основным средствам, входящим в амортизационную группу, их нужно учитывать обособленно. Об этом сказано в абзаце 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 259.3 Налогового кодекса РФ.*

Расчет амортизации

Применение повышающих (понижающих) коэффициентов амортизации влечет за собой изменение срока полезного использования основных средств. При применении повышающих коэффициентов он уменьшится, а при применении понижающих коэффициентов – увеличится. Несмотря на это, включать основные средства в ту или иную амортизационную группу (подгруппу) нужно исходя из срока полезного использования, предусмотренного Классификацией , утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 . Уменьшать или увеличивать этот срок нельзя. Такой порядок следует из положений абзаца 2 пункта 13 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Сумма амортизации за февраль составила:
1 750 000 руб. ? 3,8% ? 3 = 199 500 руб.

Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Имущество на балансе лизингополучателя

Стороны могут договориться, что предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя. Тогда, начиная с месяца, следующего за тем, в котором имущество было принято к учету в составе основных средств на счете 01 , начните начислять амортизацию.

Такой порядок следует из положений пункта 2 статьи 31 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ, пункта 21 ПБУ 6/01, пунктов 50 и 61 указаний, утвержденных октября 2003 г. № 91н .

Срок полезного использования лизингового имущества установите в общем порядке . При определении срока полезного использования учитывайте все факторы, предусмотренные пунктом 20 ПБУ 6/01. То есть:*

• ожидаемый срок использования в соответствии с производительностью и мощностью;
• ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды;
• нормативно-правовые и другие ограничения использования (например, срок аренды).

Если условиями договора выкуп имущества не предусмотрен, лизингополучатель имеет право определить срок амортизации, исходя из продолжительности договора лизинга. Такой способ прямо предусмотрен пунктом 27 международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 17 «Аренда», введенным в действие приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. № 160н . В нем указано, что, если нет обоснованной уверенности в том, что по окончании договора предмет финансовой аренды перейдет в собственность лизингополучателя, то актив должен быть полностью амортизирован на протяжении срока аренды. Следовательно, срок полезного использования можно установить равным сроку аренды.*

Это следует из положений пунктов 4 и 20 ПБУ 6/01, пункта 7 ПБУ 1/2008, пункта 59 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н , и косвенно подтверждается письмами Минфина России от 6 декабря 2011 г. № 03-05-05-01/94 и от 11 ноября 2008 г. № 03-05-05-01/66 .

Внимание: не исключена вероятность претензий инспекторов по доначислению налога на имущество, если срок полезного использования, установленный исходя из продолжительности договора, будет меньше предусмотренного для предмета лизинга классификацией основных средств .

Несмотря на то что данная классификация подлежит применению для целей налогообложения прибыли, инспекторы и суды на практике нередко используют ее в качестве критерия обоснованности сроков полезного использования в бухучете. Устойчивой арбитражной практики по этому вопросу нет, но сам факт возникновения налоговых споров отражен в постановлениях ФАС ВВО от 3 июня 2010 г. № А29-9910/2009 , УО от 10 декабря 2007 г. № Ф09-10017/07-С3 , Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 октября 2010 г. № А12-12255/2010 .

Ситуация: как лизингополучателю отразить в бухучете платежи и амортизацию по лизинговому имуществу, которое учитывается на его балансе

Лизингополучатель должен начислять амортизацию по лизинговому имуществу. Причем в расходах следует отражать только лизинговые платежи. Объясняется это следующим.

Лизинговые платежи включают в себя доход лизингодателя, а также возмещение его затрат, связанных с приобретением, передачей имущества лизингополучателю и других предусмотренных договором услуг (п. 1 ст. 28 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ ). При этом затраты лизингополучателя в виде лизинговых платежей отвечают всем условиям признания расходов в бухучете, установленным в пункте 16 ПБУ 10/99.

Амортизация основных средств является способом погашения их стоимости, и начислять ее должна та организация, на балансе которой это основное средство числится (п. 17 ПБУ 6/01 ). При этом амортизационные отчисления можно признать в расходах, если они возмещают стоимость основного средства (абз. 6 п. 5 ПБУ 10/99 ). В данной ситуации это условие не выполняется. Лизингополучатель не несет расходов по приобретению имущества, поскольку это расходы лизингодателя. Лизингополучатель лишь возмещает их лизингодателю в сумме лизинговых платежей. Следовательно, признавать амортизацию в расходах лизингополучатель не может. Поэтому амортизацию списывайте на уменьшение обязательств, отраженных при получении имущества в лизинг :на счете 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга».*

Таким образом, отражать в бухучете начисление лизинговых платежей и амортизацию за текущий месяц можно следующими проводками:

Дебет 20 (25, 26, 44, 91-2...) Кредит 60 (76) субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– начислен лизинговый платеж за текущий месяц;

– начислена амортизация за текущий месяц по имуществу, полученному в лизинг, в счет уменьшения задолженности лизингополучателя перед лизингодателем за полученное в лизинг имущество.

Пример отражения в бухучете лизингополучателя расчетов по лизинговым платежам. Лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя*

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» в январе 2009 года получило по договору лизинга без права выкупа производственное оборудование сроком на 5 лет (60 мес.). По условиям договора оборудование числится на балансе лизингополучателя. Стоимость имущества – 967 000 руб. (в т. ч. НДС – 147 508 руб.). Общая сумма лизинговых платежей по договору – 1 300 000 руб. (в т. ч. НДС – 198 305 руб.). Сумма ежемесячно уплачиваемого лизингового платежа согласно графику – 21 667 руб. (в т. ч. НДС – 3305 руб.). Первый платеж осуществляется в январе 2009 года.

Бухгалтер «Мастера» срок полезного использования определил, исходя из срока договора – 5 лет (60 месяцев). В бухучете организация начисляет амортизацию линейным способом.

В январе в учете организации сделаны следующие записи.

Дебет 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг» Кредит 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга»
– 819 492 руб. (967 000 руб. – 147 508 руб.) – отражена стоимость полученного на баланс имущества;

Дебет 01 субсчет «Основные средства, полученные в лизинг» Кредит 08 субсчет «Имущество, полученное в лизинг»
– 819 492 руб. – введено в эксплуатацию оборудование, полученное в лизинг.

Ежемесячно начиная с января 2009 года и до окончания выплат согласно графику платежей:

Дебет 20 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– 18 362 руб. (21 667 руб. – 3305 руб.) – начислен лизинговый платеж за текущий месяц;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга»
– 3305 руб. – учтен входной НДС с суммы лизингового платежа за текущий месяц;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 3305 руб. – предъявлен к вычету входной НДС по лизинговым услугам;

Дебет 60 субсчет «Расчеты за пользование предметом лизинга» Кредит 51
– 21 667 руб. – оплачен лизинговый платеж за текущий месяц.

Ежемесячно начиная с февраля до возврата имущества:

Дебет 76 субсчет «Стоимость предмета лизинга» Кредит 02 субсчет «Амортизация по имуществу, полученному в лизинг»
– 13 658 руб. (819 492 руб. : 60 мес.) – начислена амортизация в уменьшение размера обязательств по стоимости имущества, полученного во временное пользование.

При начислении амортизации лизингополучатель может применять коэффициент ускоренной амортизации не выше 3, если это согласовано в договоре (абз. 2 п. 1 и п. 2 ст. 31 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ, абз. 3 п. 9 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15 ).

Но применение повышающих коэффициентов к норме амортизации предусмотрено в бухучете только при начислении амортизации нелинейным методом. Это следует из положений пункта 19 ПБУ 6/01, пункта 54 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н , и подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 5 июля 2011 г. № 2346/11 .*

Пример начисления в бухучете амортизации по предмету лизинга способом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения 3

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» по договору без выкупа получило в январе лизинговое имущество и ввело его в эксплуатацию. Стоимость полученного имущества – 967 000 руб. (в т. ч. НДС – 147 508 руб.). Оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

Срок полезного использования оборудования – 6 лет (72 мес.).

В бухучете амортизация по этому оборудованию рассчитывается исходя из метода уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения, равным 3.

Годовая норма амортизации равна:
1: 6 лет? 100% = 16,6667%.

Годовая сумма амортизации за 2013 год составила:
409 747 руб. ((967 000 руб. – 147 508 руб.) ? 3 ? 16,6667%).

Начиная с февраля 2013 года «Мастер» ежемесячно начисляет амортизацию оборудования в сумме 34 146 руб. (409 747 руб. : 12 мес.).

Остаточная стоимость оборудования на конец 2013 года составит:
443 886 руб. (967 000 руб. – 147 508 руб. – (34 146 руб. ? 11 мес.).

В 2014 году (и последующих годах) годовую сумму амортизации бухгалтер пересчитывает, исходя из остаточной стоимости оборудования.

Годовая сумма амортизации за 2014 год составит:
221 943 руб. (443 886 руб. ? 3 ? 16,6667%).

Начиная с января 2014 года «Мастер» ежемесячно начисляет на оборудование амортизацию в сумме 18 495 руб. (221 943 руб. : 12 мес.).*

Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга

• линейным способом;
• способом уменьшаемого остатка;
• способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования ;
• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) .

Такой порядок предусмотрен пунктом 18 ПБУ 6/01.*

Повышающий коэффициент

Если организация применяет способ уменьшаемого остатка при расчете амортизации основных средств, то она может использовать повышающий коэффициент к норме амортизации, но не более 3,0 (п. 19 ПБУ 6/01 ).* Конкретную величину этого коэффициента необходимо закрепить в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 ). Ранее максимальное значение коэффициента (3,0) могли применять только малые предприятия. Ограничения по применению этого коэффициента сняты с 1 января 2006 года. Это означает, что все организации могут применять коэффициент 3,0 только при амортизации основных средств, введенных в эксплуатацию после 31 декабря 2005 года. По остальным основным средствам нужно применять повышающие коэффициенты, первоначально установленные при их вводе в эксплуатацию. Такой порядок следует из

Затем рассчитайте годовую сумму амортизации. Для этого используйте формулу:

Сумма амортизации, которую нужно начислять ежемесячно, составляет 1/12 годовой суммы.

Поскольку остаточная стоимость основного средства принимается на начало каждого отчетного года, годовая сумма амортизации будет постепенно уменьшаться. Суммы месячной амортизации в течение каждого года будут неизменными.

Преимущества и недостатки способа

Преимущество способа уменьшаемого остатка состоит в том, что в первые годы эксплуатации основное средство амортизируется быстрее, чем при линейном способе. Недостаток в том, что период полного погашения стоимости объекта превышает срок его полезного использования.

Нелинейный метод в налоговом учете

Способ уменьшаемого остатка, применяемый в бухучете, схож с нелинейным методом начисления амортизации , который применяется в налоговом учете. Однако полными аналогами эти способы не являются. Основные отличия нелинейного метода (налоговый учет) от способа уменьшаемого остатка (бухучет) состоят в следующем:

• при нелинейном методе амортизация рассчитывается исходя из суммарной стоимости всех объектов амортизируемого имущества, относящихся к данной амортизационной группе (п. 2 ст. 259.2 НК РФ );
• нелинейный метод нельзя применять в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, включенных в восьмую–десятую амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ );
• после того как суммарный баланс амортизационной группы достигнет значения менее 20 000 руб., в налоговом учете организация вправе учесть всю остаточную стоимость суммарного баланса в составе внереализационных расходов текущего периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ );
• при нелинейном методе для каждой амортизационной группы установлена фиксированная норма амортизации, которая не зависит от срока полезного использования основного средства, входящего в данную амортизационную группу (п. 5 ст. 259.2 НК РФ ).

Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса

Метод уменьшаемого остатка начисления амортизации - когда он применяется? Как с его помощью рассчитать амортизацию в бухгалтерском учете? В статье приводится понятный и доступный расчет, проиллюстрированный примерами.

Сфера применения метода

Способ уменьшаемого остатка начисления амортизации - это прием, позволяющий измерять стоимость имущества, если соответствующие объекты характеризуются неравномерной отдачей в течение всего срока службы. При этом весь свой потенциал это имущество показывает в первые годы после покупки. Например, это актуально для цифровой техники, которая способна морально устареть через пару лет после приобретения. Ее цена спустя годы будет несравнима с первоначальной, хотя эксплуатационные характеристики могут остаться теми же.

Возможность применения для амортизации способа уменьшаемого остатка в бухучете определена п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» . Метод незначительно отличается от линейного способа, при котором первоначальная стоимость просто делится на количество лет использования. Чтобы лучше уяснить их суть, приведем упрощенную схему первого метода, а также покажем, как выглядит для амортизации способом уменьшаемого остатка пример расчета.

Пример линейного метода

Станок стоит 423 000 руб. без НДС. Срок полезного использования — 8 лет. Годовая норма амортизации —

423 000: 8 = 52 875 руб.

Ежемесячная проводка в течение всего срока использования Дт20 Кт02 —

52 875: 12 = 4 406,25 руб.

100% : 8 = 12,5%,

а затем уже определить сумму годовой амортизации:

Коэффициент ускорения

В примерах выше не учитывается, что основное средство может использоваться очень интенсивно и, следовательно, быстрее изнашиваться. Как реализуется способ уменьшаемого остатка начисления амортизации в таких случаях? В формулу расчета добавляется еще одна переменная — коэффициент ускорения. Коэффициент ускорения не выше 3-х, согласно п. 19 ПБУ 6/01, применяется только при методе уменьшаемого остатка. Во всех остальных случаях его применение не то чтобы невозможно (об этом идут споры), но экономически неоправданно. Впрочем, Минфин высказывается однозначно: коэффициент ускорения применяется только при методе уменьшаемого остатка (письмо Министерства финансов от 22.08.2006 № 07-05-06/220).

Обратите внимание: не стоит путать правила применения коэффициента ускорения в бухгалтерском и налоговом учете, ведь неверная трактовка этих правил может привести к очень негативным последствиям для компании при спорах с налоговиками. Так, в налоговом учете порядок применения повышающих коэффициентов описан в ст. 259.3 НК РФ. Он применяется к имуществу:

1. используемому в условиях агрессивной среды (имеются в виду любые внешние факторы, вызывающие ускоренное старение);
2. находящемуся в непосредственной близости от агрессивной технологической среды, которая может способствовать аварии (пожары, взрывы и т. п.);
3. используемому в условиях частой сменности (как указано в НК — повышенной сменности); это понятие не раскрывается в НК, однако в своих письмах Минфин пояснил, что имеется в виду использование оборудования в три смены и более;
4. с высокой энергетической эффективностью — перечень такого имущества включает различные бытовые приборы (холодильники, печи микроволновые, кондиционеры и т. п.).

Величина коэффициента ускорения в налоговом учете в этих случаях может варьироваться от 1 до 2.

Коэффициент до 3-х в налоговом учете применяется для основных средств, проходящих по договору лизинга (способ начисления амортизации любой). В договоре лизинга могут проходить любые основные средства, за исключением тех, которые относятся к 1-3-й амортизационным группам.

Важно! Величина коэффициента устанавливается организацией самостоятельно, но в рамках, определенных законом. Следует учитывать, что принятая величина коэффициента должна иметь убедительное обоснование. В качестве него могут выступать: техническая документация на ОС, разрешения официальных органов, графики выходов на работу, табели учета рабочего времени, акты приема-передачи ОС (в случае лизинга) и т. п.

Итак, для расчета амортизации в бухучете по методу уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения нужно знать:

1. Стоимость объекта ОС на начало года.
2. Срок полезного использования объекта ОС.
3. Коэффициент ускорения.

Расчет амортизации способом уменьшаемого остатка - пример

Предположим, к станку из первого примера организация решила применить коэффициент ускорения, равный 1,8, первоначальная стоимость — 423 000 руб., срок полезного использования — 8 лет.

Годовой процент амортизации, как было рассчитано выше, —

100 % : 8 = 12,5 %.

Делаем поправку на коэффициент ускорения —

12,5 % * 1,8 = 22,5 %.

Годовая амортизация уменьшаемого остатка составит:

в 1-й год — 22,5 % от 423 000 руб. = 95 175 руб.;

во 2-й год — 22,5 % от остаточной стоимости 327 825 руб. (423 000 руб. - 95 175 руб.) = 73 760,63 руб.;

в 3-й год — 22,5 % от остаточной стоимости 254 064,37 руб. (327 825 руб. - 73 760,63 руб.) = 57 164,48 руб.

В последующие годы сумма годовой амортизации рассчитывается аналогично. Таким образом, стоимость имущества будет списана быстрее, чем при расчете без коэффициента.

Рекомендуем ознакомиться с еще одним методом начисления амортизации в бухучете «Как правильно применять кумулятивный метод амортизации?» .

Итоги

Метод уменьшаемого остатка начисления амортизации актуален для основных средств, быстро устаревающих морально. Списание стоимости объекта осуществляется путем ежемесячного начисления амортизации, начиная с месяца, следующео за месяцем покупки.

Лежит денежный учет износа основного капитала с течением времени и перенос на продукцию как издержки производства. Это вполне может снизить доход компании. Амортизация учитывает снижение стоимости оборудования и позволяет предприятиям высчитывать объективную цену продуктов товарооборота. Эта сумма включается в налоговые расходы на текущий календарный год. Применение той или иной формы амортизации основано на поиске путей снижения налоговой нагрузки на предприятие.

Ускоренная амортизация – это амортизация по завышенным нормам, но при этом увеличение норм допускается не более чем в два раза. То есть, большая часть стоимости основных активов списывается на затраты в первые годы эксплуатации основных фондов, что позволяет управляющему снизить налоговые вычеты на прибыль. Это означает, что владелец не будет использовать механизм прямой амортизации. Также это будет означать, что в последующие годы владелец не сможет претендовать на амортизацию активов. Тем не менее, совокупное влияние на использовании увеличенной суммы в качестве налогового щита в течение года или двух на самом деле может быть очень хорошим способом для компании остаться на плаву в краткосрочной перспективе. Ускоренная амортизация не начисляется: на основные фонды срок службы которых составляет меньше трех лет; на подвижной состав автомобильного транспорта, так как для них износ рассчитывают исходя из величины пробега; на уникальное оборудование.

Преимущества ускоренной амортизации

Например, предприятие покупает новый развозной фургон. Первый год, компания будет иметь возможность проводить стандартную амортизацию стоимости с помощью налоговых вычетов. Альтернативой этому будет применение ускоренных вычетов, и использование большей части разрешенного амортизационного капитала в течение следующих нескольких лет. Негативной стороной этой системы будет то, что стоимость фургона не будет генерироваться за счет налоговых вычетов в последующие годы. Конечным результатом является то, что компания получает хорошую налоговую льготу и новый фургон, во время одного налогового года. Ускоренная амортизация дает возможность увеличивать собственные внутренние инвестиции, которые складываются из чистой прибыли и отчислений на амортизацию. При этом амортизационные инвестиции (отчисления) всегда доступны и находятся в распоряжении предприятия, а также не имеют стоимости, как бы являются «бесплатными» для предприятия.

Недостатки ускоренной амортизации

Следует проявлять осторожность при использовании принципа ускоренной амортизации. На первый взгляд, концепция может показаться очень привлекательным способом получить максимальную прибыль от имущества и активов первое время. Однако есть определенная вероятность, что ее применение приведет к финансовым проблемам в последующие годы. Прежде чем принять решение использовать ускоренную амортизацию в целях получения снижения налогов, хорошей идеей будет проверить и другие возможности решения проблемы.

В некоторых случаях использование этой методики компаниями приносит больше проблем, чем пользы. Консультации у финансовых аналитиков или бухгалтерской фирмы поможет прояснить, является ли использование ускоренной амортизации наилучшим выходом из ситуации.

Что амортизация основных средств и нематериальных активов представляет собой систематический постепенный перенос на расходы стоимости амортизируемых объектов в течение срока их полезного использования. А что такое ускоренная амортизация и в каких случаях она используется?

Ускоренная амортизация позволяет…

Механизм ускоренной амортизации позволяет перенести стоимость амортизируемых объектов более быстрыми темпами по сравнению с условиями, когда метод ускоренной амортизации не применяется.

Таким образом, основным достоинством метода ускоренной амортизации является возможность быстрее признавать в расходах часть стоимости основных средств и нематериальных активов. В общем случае метод ускоренной амортизации предполагает использование специальных коэффициентов ускорения, о чем мы рассказывали в нашем .

При этом ускоренный метод начисления амортизации с использованием специальных коэффициентов предусматривается как в бухгалтерском, так и налоговом учете.

Ускоренная амортизация в бухгалтерском учете применяется при способе уменьшаемого остатка к объектам основных средств и нематериальных активов (п. 19 ПБУ 6/01, п. 29 ПБУ 14/2007).

К примеру, применение ускоренной амортизации основных средств в бухгалтерском учете означает, что с учетом коэффициента ускорения годовая сумма амортизации (А Г) будет определяться так (п. 19 ПБУ 6/01):

где О - остаточная стоимость объекта ОС на начало года, в котором рассчитывается амортизация;

СПИ - срок полезного использования объекта ОС в годах;

К - установленный организацией коэффициент ускорения (не выше 3).

А в налоговом учете коэффициенты ускорения могут быть применены при определенных условиях только к объектам основных средств при использовании как линейного, так и нелинейного метода амортизации (ст. 259.3 НК РФ).

В использовании ускоренной амортизации есть и определенная целесообразность. Ведь увеличивая амортизационный расход, к примеру, в налоговом учете, организация тем самым уменьшает свою налогооблагаемую прибыль, а следовательно, и снижает налог к уплате. Но чем больше бухгалтерская амортизация, тем меньше учетная прибыль. А значит, для собственников часть распределяемой им прибыли (к примеру, дивиденды) также сокращается.

Лизинговое имущество амортизирует лизингодатель или лизингополучатель, в зависимости от того, на чьем балансе оно учитывается. В налоговом учете амортизацию предмета лизинга (за исключением основных средств, относящихся к 1 - 3-й амортизационным группам) с 2009 г. можно ускорить, применяя специальный повышающий коэффициент не выше 3. Но в отношении бухгалтерской амортизации в ПБУ 6/01 использование такого коэффициента предусмотрено только при начислении амортизации методом уменьшаемого остатка. Можно ли применять повышающий коэффициент при начислении бухгалтерской амортизации линейным методом?

Цена вопроса

Применение повышающего коэффициента при начислении бухгалтерской амортизации позволяет сэкономить на налоге на имущество организаций. Базой для него служит среднегодовая стоимость имущества, учитываемого на балансе в качестве основных средств, и определяется она исходя из их остаточной стоимости по данным бухучета (Пункт 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ). А каждый бухгалтер знает, что остаточная стоимость основного средства - это разница между его первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации (Пункт 19 ПБУ 6/01). Поэтому чем больше сумма начисленной по ОС амортизации, тем меньше сумма налога на имущество.

Вариант 1. Повышающий коэффициент не применять

Естественно, уменьшение сумм уплачиваемых налогов не может радовать Минфин. В результате он занял строго формальную позицию: раз ПБУ 6/01 прямо не разрешает применять повышающий коэффициент при , значит, это запрещено. Причем однажды такая позиция нашла поддержку и в суде.

Конечно, следование позиции Минфина - наиболее безопасный вариант поведения.

Вариант 2. Применять повышающий коэффициент

Но обосновать можно и другую позицию. Закон о лизинге прямо предусматривает право применять повышающий коэффициент при амортизации лизингового имущества по соглашению сторон договора лизинга. И это право не поставлено в зависимость от того, для каких целей начисляется амортизация (налогообложения или бухгалтерского учета) и каким методом. Эту норму можно рассматривать как специальную, в том числе по отношению к нормам ПБУ 6/01. А приоритет отдается именно специальной норме. Следовательно, если стороны предусмотрели в лизинговом соглашении условие о применении повышающего коэффициента, то его можно применять и при начислении бухгалтерской амортизации любым методом.

К сожалению, обширной арбитражной практики по спорам о правомерности такой позиции не сложилось. Известны лишь два решения, в которых суды посчитали, что линейный метод амортизации в бухучете не препятствует применению повышающего коэффициента. Однако свой вывод суды аргументировали тем, что для целей начисления налога на имущество учитывается амортизация, начисленная по правилам гл. 25 НК РФ, для которой этот коэффициент применяется независимо от метода начисления амортизации. Поскольку этот вывод прямо противоречит правилам определения базы по налогу на имущество (Пункт 1 ст. 375 НК РФ), вряд ли такие аргументы найдут понимание и у проверяющих, и у других судов.

Вариант 3. Уменьшить срок полезного использования имущества

Для того чтобы уменьшить базу по налогу на имущество без споров с проверяющими, некоторые бухгалтеры поступают следующим образом. Они устанавливают в бухучете срок полезного использования (СПИ) основного средства - предмета лизинга, уменьшая его при помощи того же коэффициента, который применяют для увеличения налоговой амортизации. Например, СПИ в налоговом учете совпадает с реальным и равен 10 годам. Договором предусмотрен повышающий коэффициент 2. Тогда СПИ в бухучете устанавливается равным 5 годам (10 лет / 2). Ведь чем меньше срок полезного использования, тем больше норма амортизации (Пункт 19 ПБУ 6/01).

Однако это неправильно. При определении СПИ нужно исходить из реально предполагаемого срока использования ОС в деятельности организации (Пункты 4, 20 ПБУ 6/01), а не задаваться целью снизить налог на имущество. Поэтому такой метод экономии тоже может довести до спора с проверяющими, и суд, скорее всего, будет не на вашей стороне (Письмо Минфина России от 11.11.2008 N 03-05-05-01/66; Постановление ФАС УО от 10.12.2007 N Ф09-10017/07-С3).

Как правильно установить СПИ лизингового имущества

СПИ лизингового имущества в бухучете зависит:

От вида лизингового договора (с выкупом предмета лизинга или без такового) (Пункт 1 ст. 28 Закона о лизинге);

От того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество (лизингодателя или лизингополучателя).

Ситуация 1 . Имущество учитывается:

(или) на балансе лизингодателя по договору с правом выкупа;

(или) на балансе лизингополучателя по договору без права выкупа.

В этом случае СПИ не может быть больше срока действия договора. Ведь имущество по окончании этого срока:

(или) станет собственностью бывшего лизингополучателя и будет передано на его баланс;

(или) будет передано с баланса лизингополучателя на баланс лизингодателя.

Поэтому ОС к концу договора должно быть полностью самортизировано в бухгалтерском учете "балансодержателя", так как в любом случае имущество больше не будет им использоваться.

Ситуация 2 . Имущество учитывается:

(или) на балансе лизингополучателя по договору с правом выкупа;

(или) на балансе лизингодателя без права выкупа.

В этой ситуации по договору СПИ должен быть больше срока действия договора, если только вы не планируете продать имущество. Ведь если вы собираетесь использовать имущество как ОС и по окончании договора лизинга, то и его СПИ должен быть больше срока действия договора.

А так ли нужно рисковать и спорить?

Не проще ли:

Установить в бухгалтерском учете реальный СПИ лизингового имущества;

Начислять по нему амортизацию методом уменьшаемого остатка с использованием повышающего коэффициента, установленного договором (Пункт 19 ПБУ 6/01)?

Причем вовсе не обязательно использовать метод уменьшаемого остатка для начисления амортизации и по остальным ОС. Потому что в бухучете можно применять разные способы амортизации для разных групп однородных ОС (Пункты 18, 19 ПБУ 6/01). Критерии однородности вы вправе установить самостоятельно. В частности, одним из таких критериев может быть приобретение ОС по договору лизинга. При этом для "нелизинговых" ОС можно установить и линейный метод амортизации. Конечно, это нужно прописать в бухгалтерской учетной политике.

Сразу скажем, что годовая сумма амортизации при способе уменьшаемого остатка рассчитывается по формуле :

Годовая сумма амортизации = (Остаточная стоимость ОС на начало отчетного года / Срок полезного использования количество лет) х Повышающий коэффициент не более 3

А теперь посмотрим, так ли много мы потеряем, отказавшись от манипуляций со СПИ и линейного метода в бухучете в пользу метода уменьшаемого остатка и повышающего коэффициента.

Пример . Расчет налога на имущество по лизинговому ОС при начислении амортизации разными способами

Условие

ОС первоначальной стоимостью 1 180 000 руб. приобретено по договору лизинга, предусматривающему применение повышающего коэффициента 3. Реальный срок полезного использования ОС - 6 лет. Ставка налога на имущество - 2,2% (Пункт 1 ст. 380 НК РФ). В течение года другие "лизинговые" ОС не выбывали и не принимались к учету. Для упрощения будем считать сумму налога на имущество по формуле:

Налог на имущество за год = Остаточная стоимость ОС на начало года - Остаточная стоимость на конец года / 2 х 2,2%

Вариант 1. Амортизация начисляется линейным методом, установлен "сокращенный" срок полезного использования, равный 2 годам (6 лет / 3). Повышающий коэффициент не применяется.

Вариант 2. Амортизация начисляется способом уменьшаемого остатка, применяется повышающий коэффициент, равный 3. СПИ установлен равным реальному - 6 годам.

Решение

Сравним сумму начисленной амортизации, остаточную стоимость объекта и налог на имущество при различных способах амортизации.

Экономия налога на имущество при варианте 1 по сравнению с вариантом 2 составит 9734,02 руб. (35 694,02 руб. - 25 960 руб.) Как видите, она незначительна по сравнению с налоговыми рисками при установлении заниженного СПИ для линейной амортизации. Ведь если налоговый орган докажет занижение СПИ в бухгалтерском учете, то он не только доначислит налог на имущество, но и взыщет пени со штрафом (Статья 75, п. 3 ст. 120 НК РФ).

Самый безопасный способ применять ускоренную амортизацию лизингового имущества - это амортизировать его по способу уменьшаемого остатка. Правда, при его применении неизбежно возникают разницы по ПБУ 18/02, поскольку такой способ начисления амортизации для целей налогообложения прибыли не предусмотрен.