Публикация

Пожалуй, каждый бухгалтер в своей работе сталкивается с договорами. Чья-то фирма выступает в сделке покупателем, чья-то продавцом, поручителем, арендатором, работодателем или поставщиком. Но в условиях современной нестабильной экономической ситуации или по причине каких-либо других факторов возникают ситуации, когда один из участников договора не может исполнить свои обязательства. В Гражданском кодексе есть статья (ст. 309 ГК РФ), согласно которой, обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с их условиями и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными требованиями. Для разрешения споров между контрагентами, в случае несоблюдения одним из них определенных условий договора стоит руководствоваться главой 23 Гражданского кодекса Российской Федерации «Обеспечение исполнения обязательств». Самым распространенным способом исполнения обязательств является выплата неустойки (штрафа или пени) «пострадавшей» стороне.

Однако, когда вопрос о возмещении уже решен и дело доходит до самой выплаты, бухгалтерам необходимо решить ряд вопросов: как принять на учет выплату неустойки и нужно ли облагать ее налогами. Попробуем разобраться в ситуации, когда другой стороной договора выступает физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем.

Понятие неустойки

«Неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения», гласит 1 пункт 330 статьи Гражданского кодекса РФ.

Согласно определению, неустойка может выражаться в виде штрафа - фиксированная сумма или пени - это так называемая длящаяся неустойка, взыскиваемая за определенный промежуток времени.

Неустойка бывает законной или договорной. В качестве примера неустойки, установленной законом можно привести начисление 1% от цены товара за каждый день просрочки исполнения законного требования потребителя, согласно п. 1 ст. 23 Закона о защите прав потребителей. При этом данная сумма должна быть взыскана независимо от того, указана она в договоре или нет (п. 1 ст. 332 ГК РФ).

В отличие от законной, договорная неустойка должна быть прописана в письменном соглашении между сторонами, это правило установлено статьей 331 Гражданского кодекса РФ.

Сущность неустойки состоит в том, что для ее взыскания не нужно доказывать размер потерь и суммы неполученных доходов, решающую роль играет сам факт неисполнения обязательств. Однако если должник убедит суд в несоразмерности неустойки, то последний вправе ее уменьшить, причем это относится как к договорной, так и законной неустойке (ст. 333 ГК РФ).

Налог на доходы физических лиц и страховые взносы

При выплате неустойки физическому лицу неизбежно возникает вопрос о необходимости удержания НДФЛ и начисления на суммы выплат страховых взносов.

Самое последнее разъяснение Минфина (Письмо Минфина России от 12.02.2010 № 03-04-05/10-57 «О налогообложении сумм неустойки, полученной физическим лицом от контрагента за ненадлежащее исполнение условий договора)» только повторяет озвученную ранее позицию, о том что суммы неустоек следует включать в налоговую базу по налогу на доход физических лиц (Письма Минфина от 02.062009 № 03-04-05-01/409, от 12.02.2010 № 03-04-05/10-57, от 28.05.2010 № 03-04-06/10-104)

Чиновники рассуждают следующим образом: согласно пункту 1 статьи 210 Налогового Кодекса РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса РФ. При этом в соответствии со статьей 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Неустойка за ненадлежащее исполнение условий договора отвечает всем вышеперечисленным признакам экономической выгоды и, следовательно, является доходом физического лица. Перечень доходов, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, установленный статьей 217 Кодекса, является исчерпывающим. При этом доход в виде неустойки в вышеуказанном перечне не поименован.

Таким образом, сумма неустойки, выплаченная физическому лицу за ненадлежащее исполнение условий договора, является его доходом, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Что касается вопроса об обложении страховыми взносами сумм выплаты неустоек и возмещения морального вреда, то такие суммы, выплаченные по решению суда, не являются выплатами, осуществляемыми по трудовым и гражданско-правовым договорам, упомянутым в статье 7 Федерального закона № 212 «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный Фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования», и, следовательно, страховыми взносами не облагаются. Можно предположить что аналогичным образом нужно рассуждать и при возмещении материального ущерба.

Налогообложение. Налог на прибыль

Если по каким-либо причинам вы выплатили неустойку, то данные расходы вы можете учесть в налоговом учете как внереализационные, руководствуясь при этом подпунктом 13 пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса РФ, который гласит: «расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба». Данные расходы учитываются в момент признания их должником или вступления в законную силу решения суда, согласно подпункту 8 пункта 7 272 статьи Налогового кодекса РФ. В принципе формирование налоговой базы с учетом расходов данного вида, не вызывает у представителей налоговых и судебных органов вопросов и возражений, однако среди рекомендательных писем налоговой службы есть письмо УФНС по г. Москве от 02.02.2006 N 20-12/7107, в котором сделан вывод о том, что санкции по расторгнутому по обоюдному согласию договору не соответствуют критериям статьи 252 НК РФ и не учитываются при формировании налогооблагаемой прибыли. И хотя подобных писем-рекомендаций, озвучивающих данную позицию налоговые органы больше не публиковали, не исключено, что при учете неустойки в налоговой базе свою позицию придется отстаивать в суде.

На документальное подтверждение данных расходов компании следует обратить особое внимание. По этому вопросу и представители судов и налоговики требуют наличия у компании подписанного сторонами договора, в котором обязательно должно быть прописано условие выплаты неустойки, метод определения ее размера и сроков выплаты. Относительно времени признания расхода есть мнение о том, что признать его можно не ранее, чем после написания письменного согласия о готовности заплатить неустойку или штраф.

То есть получается, что если у вашей компании образовалась задолженность, то первым делом, ее нужно признать в бухгалтерском учете соответствующими проводками:

Дебет 91.2 Кредит 76 – Отражена сумма неустойки;

Дебет 76 Кредит 68.1 – Начислена сумма налога на доход физических лиц;

Дебет 76 Кредит 50 – Сумма неустойки за вычетом НДФЛ выплачена физическому лицу.

Затем надо проверить наличие договора и главное наличие в нем условий об исполнении обязательств путем выплаты неустойки. Затем необходимо принять решение о выплате неустойки вашему партнеру и выразить свое согласие в письменной форме. Подобная позиция была рассмотрена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.04.2007 N 14715/06 «...признание долга должно производиться в активной форме. В настоящем случае обществу для признания долга следовало отразить соответствующие долговые обязательства по правилам бухгалтерского учета и выразить свое согласие на оплату возникших денежных обязательств…».

Сопутствующие выплаты

Очень часто даже после того как вы выплатили неустойку «пострадавшая сторона» требует от вас возмещения убытков, материального и морального вреда. Для разрешения сопоров по данному вопросу следует руководствоваться статьей 394 Гражданского кодекса РФ, согласно которой если за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства установлена неустойка, то убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой. Однако договором или законом могут быть предусмотрены случаи, когда допускается взыскание только неустойки, но не убытков, когда убытки могут быть взысканы в полной сумме сверх неустойки, когда по выбору кредитора могут быть взысканы либо неустойка, либо убытки.

Для справки напомним, что согласно п. 2 ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются «расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода)».

Нередки случаи, когда после выплаты неустойки вам придется оплатить еще и моральный вред. Больше других распространена ситуация, когда согласно статье 15 Закона о защите прав потребителей моральный вред, причиненный потребителю вследствие нарушения изготовителем, исполнителем, продавцом его прав, подлежит компенсации причинителем вреда при наличии его вины. Размер компенсации морального вреда определяется только судом и не зависит от размера возмещения имущественного вреда.

По мнению чиновников, суммы возмещения морального вреда не могут быть приравнены к суммам компенсации материального ущерба, так как они не отвечают условиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ и, таким образом, не учитываются для целей налогообложения прибыли. Подобной позиции придерживаются предстваители государственных органов и в своих письмах (письмо УФНС по г. Москве от 09.08.2005 N 20-12/56815 и письма Минфина России от 24.01.2007 N 03 04 06 02/6, от 23.06.2005 N 03 03 04/1/28, от 30.03.2005 N 03 03 01 02/100).

Однако в судебной практике есть и обратная позиция: так, в Постановлении ФАС ЗСО от 25.04.2007 N Ф04-2428/2007(33555 А27-15) отмечено, что, по мнению ИФНС, налогоплательщик неправомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму произведенных на основании вступившего в законную силу решения суда расходов на возмещение морального вреда. Однако суд встал на сторону налогоплательщика и признал позицию ИФНС неправомерной, указав, на то, что сумма возмещения морального вреда перечислена в соответствии с решением суда, поэтому согласно пункту 1 статьи 252 и подпункту 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ она подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В качестве подобных примеров можно привести решения Федерального арбитражного суда УО в Постановлении от 11.01.2006 N Ф09-5989/05 С7 указавшего, что мнением инспекции о том, что сумма компенсации морального вреда не должна включаться в состав внереализационных расходов, руководствоваться не стоит, так как оно не основано на нормах законодательства о налогах и сборах и Постановление ФАС МО от 16.03.2007 N КА-А40/1442-07.

Налог на добавленную стоимость

Вопрос об обложении сумм неустойки, выплачиваемой физическому лицу налогом на добавленную стоимость является, пожалуй наиболее спорным. Поэтому при принятии решения о не включении сумм неустойки в налоговую базу по НДС в качестве главного аргумента компании стоит привести позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении Президиума от 05.02.2008 N 11144/07. Арбитры рассуждали следующим образом: согласно пункту 1 статьи 154 Налогового РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. В силу статьи 40 Налогового РФ, если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Учитывая положения статьи 162 Налогового кодекса РФ, налоговая база, определенная на основании статей 153 - 158 Налогового кодекса РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения Налогового кодекса, поэтому обложению НДС не подлежат.

Однако, представители налоговых органов иногда рассуждают иначе. Они призывают различать санкции, полученные покупателем от поставщика и, наоборот, поставщиком от покупателя. В первом случае, полагают налоговики, НДС начислять не нужно, так как полученные суммы не связаны с оплатой товаров (работ, услуг) (письма МНС России от 27.04.2004 N 03-1-08/1087/14, УФНС по г. Москве от 11.04.2006 N 19 11/30885, от 15.05.2003 N 24 11/26536). Хотя, несмотря на представленные письма, споры на этот счет все же имеются, правда, все они разрешаются в основном в пользу налогоплательщиков. Так, ФАС УО в Постановлении от 07.11.2007 N Ф09-9025/07 С2 отказался признавать сумму неустойки за непредставление груза, полученную от контрагента за нарушение договорных обязательств, суммой, связанной с оплатой товара. Тот же суд принял аналогичное решение в Постановлении от 20.06.2007 N Ф09-4654/07 С2.

С санкциями, полученными поставщиком от покупателя, дело обстоит несколько сложнее. В одном из писем финансового ведомства от 29.06.2007 N 03 07 11/214 говорится, что денежные средства, полученные организацией, оказывающей услуги, от покупателей этих услуг за нарушение условий оплаты, предусмотренных договором оказания услуг, в целях применения НДС следует рассматривать как денежные средства, связанные с оплатой оказанных услуг. В связи с этим указанные денежные средства включаются в налоговую базу по НДС.

Коротко о другом

В качестве итога хочется еще раз подчеркнуть, что все выше рассмотренные ситуации относятся к неустойкам выплаченным по договорам поставки, оказания услуг и другим, но не имеют отношения к трудовым договорам в части выплаты компенсации за задержку выплаты заработной платы. Такие компенсации не облагаются НДФЛ на основании пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса РФ, не включаются в базу для начисления страховых взносов на основании части 1 статьи 7 ФЗ № 212 от 24.07.2009 и облагаются налогом на прибыль как внереализационные расходы на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Выплатили вознаграждение физическому лицу за создание веб-сайта. Помимо платы за его работу, организация компенсировала его расходы. Он не является индивидуальным предпринимателем. Какие налоги мы должны уплатить с суммы выплаченной физлицу? Облагаются ли суммы, выплаченные в качестве возмещения расходов налогами?

НДФЛ
С пыплат, произведенных в пользу физического лица за работы и услуги, организация должна удержать НДФЛ в размере 13 процентов и перечислить эту сумму в бюджет.
Согласно статье 209 НК РФ, объектом обложения налогом на доходы физлиц являются выплаты, полученные от источников в РФ.
Ставка установлена третьим пунктом 224 статьи Кодекса и составляет: 13 процентов для резидентов, и 30 процентов для физлиц не являющихся резидентами РФ.
Налоговым агентом, согласно первому пункту 226 статьи является источник дохода, т.е. организация, которая оплатила физическому лицу его работу.
При этом, обратите внимание на следующее. Лица, которые получили доход по гражданско-правовому договору, могут воспользоваться правом, предоставленным пунктом вторым ст.221 Кодекса, на профессиональные вычеты. К ним относятся расходы физического лица, которые непосредственно связаны получением доходов. При этом, расходы должны подтверждаться документами.
Если у вашего программиста есть подобные документы, попросите его написать заявление на имя вашей организации, на получение профессиональных вычетов по налогу.
Что касается возмещения расходов, согласно письму Министерства финансов №03-04-06/3-209 от 09 сентября 2010 года, сумма возмещения также облагается налогом на доходы, поскольку она признается доходом физлица.
При этом, организация должна подать в налоговую инспекцию соответствующие сведения в конце года до 1 апреля. Т.е. вы должны оформить справку по форме 2-НДФЛ на сумму выплат в пользу программиста и представить ее в инспекцию в установленные сроки. (Письмо УФНС №20-14/3/32632 от 05 апреля 2011 года, пункт 2 ст.230 НК РФ).

Страховые взносы
На всю сумму вознаграждения следует начислить страховые взносы в пенсионный фонд, медстрах. Взносы в фонд социального страхования не начисляются.
Согласно Федеральному закону №212-ФЗ выплаты физическим лицам по ГП договорам, облагаются страховыми взносами в пенсионный и медицинский фонды.
Вместе с тем, согласно пункту 2 части 3 статьи 9 Закона, взносами в соцстрах, такие суммы не облагаются.

Страховые взносы от НС и ПЗ
Взносы от несчастных случаев исчисляются в том случае, если в договоре указано условие, которое обязывает организацию уплачивать страховые взносы по травматизму.

Данный вид страховых взносов регулируется Федеральным законом №125-ФЗ от 24 июля 1998 года, в соответствии с которым обязанность уплаты страховых взносов на сумму выплат по ГПД возникает в случае, если это предусмотрено договором.
Таким образом, если условия договора, который ваша организация заключила с физическим лицом содержит такое условие, то исчислите страховые взносы по травматизму и перечислите их в бюджет. Если же подобного условия нет в договоре, то и обязанности такой у вас не возникает.

Пожалуй, самый главный вопрос для бухгалтера, какие выплаты не облагаются страховыми взносами в 2018 году. Ведь именно от его знания зависит качество отчетности по страховым взносам, которую теперь проверяют налоговики. В этой статье мы расскажем буквально о каждой выплате, которая не облагается страховыми взносами.

Где искать,

В 2018 году, чтобы понять, какие доходы не облагаются страховыми взносами, нужно обращаться к статье 422 Налогового кодекса. Именно эта статья содержит закрытый перечень позиций. И это важно. Поясним, почему. Если вдруг задумались, какие начисления не облагаются страховыми взносами и в ст. 422 НК РФ не нашли упоминания соответствующих сумм из вашего случая, значит на них все же придется начислить взносы.

Учтите, что налоговики крайне не любят расширительного толкования проверяемыми ими лицами закрытых перечней в свою пользу. Так что, будьте готовы отстаивать свою позицию, если считаете, что в вашем случае суммы – не облагаемые страховыми взносами.

Сразу скажем, что в отношении выплат, которые не облагаются страховыми взносами, глобальных изменений не произошло. Их состав достаточно однообразен у разных компаний и ИП, поэтому они практически зеркально перешли из Закона о страховых взносах № 212-ФЗ в новую главу 34 «Страховые взносы» НК РФ.

Полный перечень того, что не облагается страховыми взносами

Для удобства покажем, какие выплаты не облагаются страховыми взносами в 2018 году, в форме таблицы.

Вид выплат	Пояснение
Гос. пособия федерального, регионального и местного уровня	Сюда входит пособие по безработице и иные положенные суммы в рамках обязательного соцстраха
Все виды компенсаций от государства (в пределах нормативов)	Они могут быть связаны с: вредом от повреждения здоровья; бесплатным предоставлением жилья, оплатой ЖКХ, еды, топлива или их денежным эквивалентом; выдачей продуктов или денег взамен их; оплатой некоторого спортивного питания, иных атрибутов для профессионального спорта; увольнием (исключение: а) компенсация за невостребованный отпуск; б) выходное пособие и средний оклад за месяц свыше 3х-кратного размера (шестикратн. – северные территории); в) компенсация руководителю, его замам и главбуху свыше трехкратного среднемесячного заработка); подготовкой, переподготовкой и повышением квалификации персонала; затратами исполнителя по гражданскому соглашению; трудоустройством уволенных по сокращению, в связи с реорганизацией или закрытием организации, ИП, нотариуса, адвоката и др. выполнением трудовых обязанностей, в т. ч. переезд в другое место (исключение: деньги за негативные факторы труда), компенсации за молочные продукты, за невостребованный отпуск (когда не связан с увольнением).
Единоразовая мат. помощь	людям по причине стихийных бедствий или других ЧС на возмещение материального ущерба или вреда их здоровью, а также пострадавшим в РФ от терактов; сотруднику, у которого умер член семьи; сотрудникам при рождении (усыновлении, удочерении) ребенка (в т. ч. опека) в первый год. Лимит: до 50 т. р. на каждого ребенка.
Доходы коренных малочисленных народов от традиционного для них промысла	Исключение: оплата труда
Суммы страховых отчислений	Включает: взносы по обязательному страхованию персонала; взносы по договорам добровольного личного страхования работников со сроком от 1 года на оплату мед. расходов; взносы по договорам на мед. услуги работникам на срок от 1 года с лицензированными мед. организациями; взносы по договорам добровольного личного страхования на случай своей смерти /или вреда здоровью; пенсионные взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения.
Дополнительные взносы работодателя на накопительную пенсию	До 12 т. р. в год на каждого сотрудника
Стоимость проезда работников с северных территорий к месту отпуска и обратно и провоз багажа до 30 кг килограммов	Если отпуск за границей, то не облагается стоимость проезда или перелета (вкл. багаж до 30 кг)
Выплаты от избиркомов, комиссий референдума, из средств избирательных фондов	В адрес избираемых в РФ должностей: от Президента РФ до местного уровня
Стоимость форменной одежды и обмундирования	Выдают в силу закона, а также госслужащим. Бесплатно или с частичной оплатой. Остается в личном пользовании.
Стоимость льгот на проезд	Положены на основании закона отдельным категориям работников
Мат. помощь работникам	До 4000 руб. на одного человека за расчетный период
Оплата обучения работников	По основным и дополнительным профессиональным образовательным программам
Суммы работникам на уплату процентов по займам, кредитам	Имеется в виду, что кредит взят на покупку и/или строительство жилья
Денежное довольствие, обеспечение продуктами и вещами	Касается военных, ОВД, противопожарной службы, начальников федеральной фельдъегерской связи, сотрудников УИС, таможенных органов
Выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам (в т. ч. авторского заказа) в пользу иностранцев, лиц без гражданства, временно пребывающих в РФ	Исключение: когда такие лица признаны по российскому закону застрахованными

Заметим, что во многих перечисленных выше случаях трудовое соглашение или договор гражданско-правового толка позволяет выдавать не только деньги, но и своего рода премии. Какие не облагаются страховыми взносами, будет ясно из типа договора (соглашения) с человеком. В остальных случаях премии, не облагаемые страховыми взносами, отсутствуют.

Выплаты на командировки

Остановимся на сверхнормативных суточных. Эти суммы в 2018 году остались прежними: от 700 руб. по России и от 2,5 тыс. для зарубежных поездок. Но в 2018 году придется начислять взносы на превышение данных значений.

Это правило для подоходного налога актуально и в отношении взносов с крупных суточных. Поэтому про суточные можно только с натяжкой сказать, что это д оходы, не облагаемые страховыми взносами.

А вот еще что не облагается страховыми взносами и напрямую связано со служебными поездками. Это затраты на:

• путь до пункта назначения и обратно;
• аэропортовые сборы;
• комиссии;
• путь в аэропорт, вокзал (вкл. пересадки);
• провоз багажа;
• аренду жилья;
• мобильную связь;
• плата за оформление загранпаспорта;
• визовые сборы;
• комиссия за обмен валюты (чека в банке).

Аналогичные правила о выплатах, которые не облагаются страховыми взносами, действуют в отношении участников высших руководящих органов компании. Когда те приезжают на заседание совета директоров, правления и т.п.

Еще доходы, не облагаемые страховыми взносами

Некоторые суммы, не облагаемые страховыми взносами, стоят несколько особняком от всех вышеперечисленных. Их заведомо не включают в базу по взносам (см. таблицу ниже).

Самые частые выплаты: пояснение

Гражданско-правовые договоры

В 2018 году не облагают страховыми взносами выплаты по гражданско-правовым договорам, на покупку имущества или имущественных прав. Как, впрочем, и по договорам аренды, ссуды, лизинга, дарения и других, по которым имущество и имущественные права передают во временное пользование. Исключение – договоры подряда, возмездного оказания услуг, а также авторские договоры. Выплаты по этим договорам взносами облагаются. Это следует из пункта 4 статьи 420 НК.

Призы, пенсии и стипендии

Начислять страховые взносы при выдаче призов покупателям, доплате к пенсии бывшим сотрудникам, выплате стипендий в рамках ученических договоров (в т. ч. штатным сотрудникам) не нужно.

Материальная выгода

Платить страховые взносы не нужно и с материальной выгоды, которая возникает у сотрудника из-за экономии на процентах при получении беспроцентного займа от работодателя.

Выплаты в рамках трудовых отношений

Повторимся, что статьей 422 НК РФ зафиксирован закрытый перечень выплат, которые освобождены от обложения страховыми взносами в 2018 году . В частности, это:

• государственные пособия, которые платят согласно законодательству РФ (подп. 1 п. 1 ст. 422 НК);
• все виды определенных законом компенсаций сотрудникам в пределах норм, установленных законодательством РФ. Например, выходные пособия в пределах трехкратного размера среднемесячного заработка (подп. 2 п. 1 ст. 422 НК);
• суммы единовременной материальной помощи родителям, усыновителям или опекунам при рождении или усыновлении ребенка. Но только когда такая помощь выплачена в течение первого года после рождения или усыновления и на сумму не более 50 000 руб. на каждого ребенка (подп. 3 п. 1 ст. 422 НК);
• взносы на обязательное страхование сотрудников (подп. 5 п. 1 ст. 422 НК);
• плата за обучение сотрудников по основным и дополнительным профессиональным программам (если обучение связано с профессиональной деятельностью сотрудника и проводится по инициативе организации) (подп. 12 п. 1 ст. 422 НК) и т. п.

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 1-2

Одними из самых распространенных видов выплат в пользу физических лиц после зарплаты являются материальная помощь и премия. Помогать материально можно по самым различным поводам: к отпуску, на лечение, в связи с тяжелым материальным положением или со смертью родственников и т.д. Премии могут быть предусмотрены, например, по результатам труда, к празднику и по другим причинам.

С точки зрения налогообложения такие выплаты вызывают немало вопросов: в каких случаях они облагаются налогами и взносами? Как влияют на прибыль? Какие последствия имеют выплаты лицам, не являющимся работниками организации? Кроме того, в 2005 г. по данной тематике появилось немало писем Минфина и налоговой службы, а также судебных дел.

Что такое материальная помощь?

Как такового определения материальной помощи в налоговом законодательстве нет. Например , в ст. 8 Федерального закона от 10.12.1995 N 195-ФЗ "Об основах социального обслуживания населения в Российской Федерации" указано, что материальная помощь предоставляется гражданам, находящимся в трудной жизненной ситуации. Также существует множество иных нормативно-правовых актов, определяющих данный вид выплаты и порядок ее предоставления, которые носят ведомственный характер (например, для различных категорий государственных служащих) или касаются определенных категорий граждан (помощь безработным, малоимущим, предоставляемая государством). Однако сущность данной выплаты от этого не меняется.

Следовательно, материальная помощь носит непроизводственный характер, не связана с результатами работы физического лица или источника выплаты. Материальная помощь может быть оказана сотрудникам, их родственникам и сторонним лицам.

За счет чего выплачивается?

Материальная помощь выплачивается исключительно за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)") либо доходов от текущей деятельности (счет 91-2 "Прочие расходы") на основании заявления физического лица и приказа, в котором указываются причина и сумма выплаты.

Решение о выплате материальной помощи за счет чистой прибыли могут принять только собственники организации, поэтому она выплачивается в основном за счет текущих расходов.

Случаи предоставления материальной помощи можно прописать в трудовом или коллективном договоре с указанием размера выплаты. Если размер помощи не установлен, его определяет руководитель организации для каждого конкретного случая.

Налог на прибыль и ЕСН

В целях исчисления налога на прибыль материальная помощь работникам не учитывается при определении налоговой базы (п. 23 ст. 270 НК РФ). Таким образом, не возникает объекта обложения ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ) (Письмо Минфина России от 19.04.2005 N 03-05-02-04/73). Такой подход применим и к случаям оказания помощи физическим лицам, не связанным с источником выплаты - работодателем трудовым или гражданско-правовым договором.

В то же время существует мнение, что в случае указания сумм материальной помощи в трудовом договоре и придания им производственного характера они могут быть отнесены к расходам на оплату труда (п. 25 ст. 255 НК РФ). При отнесении материальной помощи к выплате, носящей производственный характер, в обосновании ее выдачи нужно указать, что помощь выплачена, например, за высокие результаты в работе или период работы в организации. Но тогда с таких сумм придется уплатить ЕСН, максимальная ставка которого больше ставки налога на прибыль.

Указанный вариант рентабелен, если применяются регрессивные ставки ЕСН (ставка социального налога будет составлять 10% и менее против 24% ставки налога по прибыли) или льготы по ЕСН, например, при наличии работников-инвалидов (выплаты в сумме 100 000 руб. в пользу каждого работника-инвалида не подлежат обложению ЕСН).

Однако при этом выплата материальной помощи становится похожей на премию, что может повлечь неоднозначную реакцию проверяющих, и свою позицию организации, возможно, придется защищать в суде (см., например, Постановление ФАС ЦО от 09.03.2004 N А09-7432/03-29).

Вознаграждения, выплаченные за дополнительный объем работы и в связи с производственной необходимостью, заработная плата, надбавки и доплаты производственного характера относятся к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, и, соответственно, подлежат обложению ЕСН в установленном законодательством порядке. При этом в целях налогообложения ЕСН не имеет значения то, что источником указанных расходов являются средства организации, оставшиеся после уплаты налога на прибыль (Письмо УФНС по г. Москве от 26.11.2004 N 28-11/76664).

Для организаций, не получивших чистой прибыли, Минфин разъяснил, что выплата материальной помощи не облагается ЕСН. Так, например, в Письме Минфина России от 21.02.2005 N 03-05-02-04/35 указано, что если выплаты (в том числе материальная помощь, премии к юбилеям и т.д.) отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, то вне зависимости от наличия или отсутствия нераспределенной прибыли, полученной за год, а также от ее размера такие выплаты не облагаются единым социальным налогом.

Взносы в ПФР

Все, что было сказано выше о ЕСН, справедливо и при начислении взносов в ПФР, за исключением одного: льготы, установленные для социального налога, здесь не действуют (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Поэтому, например, с тех же выплат в пользу работников-инвалидов начисляют взносы в ПФР.

Отдельно следует упомянуть организации, применяющие специальные налоговые режимы. Как известно, они не формируют базу по налогу на прибыль. Если такие организации не являются плательщиками налога на прибыль, то, по мнению Минфина, на них не распространяется норма п. 3 ст. 236 НК РФ. Поэтому материальная помощь, оказанная сотрудникам организации-"упрощенца", облагается страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, за исключением выплат, не связанных с трудовой деятельностью, например к юбилейной дате (Письмо Минфина России от 16.02.2005 N 03-05-02-05/2). То есть в этом случае, чтобы не уплачивать с материальной помощи взносы в ПФР, в трудовом договоре о ней лучше не упоминать. Если это все же необходимо, то не нужно связывать ее с системой оплаты труда, то есть основания для ее выплаты должны быть непроизводственными (Постановление ФАС СЗО от 25.08.2004 N А44-2004/04-С9).

Однако Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 подтверждает право организаций, работающих на УСНО, применять п. 3 ст. 236 НК РФ. Судьи указали, что уплата единого налога заменяет уплату совокупности установленных законодательством РФ налогов и сборов, в том числе и налога на прибыль. Иной подход к названной норме ставит в неравное положение работодателей, применяющих общую и упрощенную системы налогообложения, и работников.

Таким образом, исходя из позиции судов можно утверждать, что нормы НК РФ, предусматривающие льготный режим налогообложения при условии осуществления выплат за счет чистой прибыли, распространяются и на "упрощенцев". И уплачивать взносы в ПФР с материальной помощи, выплачиваемой за счет прибыли "упрощенца", которая остается после уплаты единого налога, не нужно.

Кроме того, не подлежит обложению ЕСН и взносами в ПФР материальная помощь, выплачиваемая:

• физическим лицам, не состоящим с организацией в трудовых и гражданско-правовых отношениях (п. 1 ст. 236 НК РФ);
• в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью (пп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ);
• физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;
• членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;
• за счет бюджетных источников организациями, финансируемыми за счет средств бюджетов, но не более 3000 руб. на одно физическое лицо за налоговый период (пп. 15 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Страховые взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Указанному социальному страхованию подлежат физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора, заключенного со страхователем. В соответствии с гражданско-правовым договором физические лица подлежат обязательному социальному страхованию, если по условиям договора страхователь обязуется уплачивать страховщику страховые взносы (ст. 5 Федерального закона от 27.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Причем объектами обложения страховыми взносами являются начисленные по всем основаниям заработная плата работников и вознаграждение в рамках гражданско-правовых договоров (п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний <1>). Не начисляются страховые взносы на выплаты, поименованные в Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ N 765 <2>.

<1> Правила начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184.
<2> Постановление Правительства РФ от 07.07.1999 N 765 "О Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ".

В соответствии с п. п. 7, 8 названного Перечня не начисляются страховые взносы на материальную помощь, оказываемую работникам в связи с:

• чрезвычайными обстоятельствами в целях возмещения вреда, причиненного здоровью и имуществу граждан, на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления, иностранных государств, а также правительственных и неправительственных межгосударственных организаций, созданных в соответствии с международными договорами РФ;
• постигшими их стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества, увечьем, а также в связи со смертью работника или его близких родственников.

Как видно, материальная помощь по обычным основаниям в перечне не предусмотрена. Таким образом, по мнению работников ФСС РФ, указанные выплаты подлежат обложению данными взносами.

Однако, как мы установили выше, материальная помощь не относится к системе оплаты труда, поскольку предоставляется гражданам, находящимся в трудной жизненной ситуации, имеет непроизводственный характер, не уменьшает налоговую базу по прибыли и не относится к выплатам стимулирующего характера (ст. 144 ТК РФ). Поэтому с сумм материальной помощи взносы по указанному социальному страхованию исчисляться не должны.

Представленную точку зрения организации, скорее всего, придется защищать в суде. Следует иметь в виду, что однозначно сложившейся практики по данному вопросу нет. Вот примеры "положительных" (Постановления ФАС МО от 30.08.2004 N КА-А40/7250-04, УО от 23.07.2004 N Ф09-2908/04-АК) и "отрицательных" дел (ФАС ДВО от 26.11.2003 N Ф03-А16/03-2/2806, ВВО от 04.04.2005 N А43-28038/2004-10-958).

Налог на доходы физических лиц

Выплаты в пользу физических лиц, освобождаемые от обложения налогом на доходы, установлены ст. 217 НК РФ. Итак, не подлежит налогообложению помощь, оказываемая:

• в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного материального ущерба или вреда здоровью. Следует обратить внимание на то, что данная норма касается только единовременной помощи, оказываемой на основании решений органов законодательной и (или) исполнительной власти, представительных органов местного самоуправления либо оказываемой иностранными государствами или специальными фондами и т.д. (п. 8 ст. 217 НК РФ);
• благотворительными организациями в виде гуманитарной или благотворительной помощи;
• лицам из числа малоимущих и социально незащищенных слоев общества за счет средств федерального, местного бюджетов, бюджета субъектов РФ и внебюджетных фондов;
• профсоюзными комитетами членам профсоюзов за счет членских взносов, а также молодежными и детскими организациями своим членам за счет членских взносов на покрытие расходов, связанных с проведением культурно-массовых, физкультурных и спортивных мероприятий (п. 31 ст. 217 НК РФ);
• инвалидам общественными организациями инвалидов. Такая выплата не облагается в размере, не превышающем 2000 руб. на одно физическое лицо в календарном году (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Следующие виды материальной помощи касаются большинства работодателей. В полном объеме не подлежит обложению НДФЛ помощь, выплачиваемая членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена или членов его семьи (п. 8 ст. 217 НК РФ), и помощь работникам организации, а также ее бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту (п. 28 ст. 217 НК РФ), в размере, не превышающем в календарном году 2000 руб. Необходимо иметь в виду, что к членам семьи относятся супруги, родители и дети (усыновители и усыновленные) (ст. 2 Семейного кодекса РФ). Названные категории лиц должны являться таковыми по отношению к работнику (умершему работнику). То есть, как пояснил Минфин, родители супруги работника к членам семьи работника уже не относятся, и факт их совместного проживания значения не имеет (Письмо Минфина России от 15.09.2004 N 03-05-01-04/12).

С 1 января 2006 г. вступили в силу поправки, внесенные в НК РФ (ст. 1 Федерального закона N 71-ФЗ <3>), в соответствии с которыми:

• суммы, не облагаемые НДФЛ в пределах 2000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ), в том числе и материальная помощь, не подлежат налогообложению в размере 4000 руб.;
• ст. 217 дополнена п. 33, который предусматривает освобождение от обложения НДФЛ в пределах 10 000 руб. подарков и сумм материальной помощи (в денежной и натуральной формах), получаемых ветеранами и инвалидами ВОВ, их вдовами и другими категориями лиц, принимавших участие в ВОВ.

<3> Федеральный закон от 30.06.2005 N 71-ФЗ "О внесении изменений в статью 217 части второй НК РФ".

Рассмотрим ситуации выплаты материальной помощи за счет собственных средств организации.

Пример 1 . Работник организации обратился с заявлением о выплате ему материальной помощи в связи со смертью родителей жены. По приказу руководителя ему выплачена материальная помощь в сумме 100 000 руб.

Указанная выплата не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Следовательно, не возникает объекта обложения ЕСН и взносами в ПФР. Также с указанного вида выплаты не уплачиваются взносы от несчастных случаев на производстве. Поскольку родители жены не являются членами семьи работника, из всей суммы не облагаются НДФЛ только 2000 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

<*> Сумма материальной помощи работнику в бухгалтерском учете признается расходом. Для целей налогового учета эта сумма не учитывается ни в текущем, ни в последующих отчетных периодах и признается постоянной разницей (п. 4 ПБУ 18/02 <4>).
<4> ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Пример 2 . Работнику организации по его заявлению оказана материальная помощь в связи с регистрацией брака в сумме 100 000 руб.

В данной ситуации проводки будут идентичны указанным в первом примере. Начисление взносов от несчастных случаев на производстве будет отражено проводкой: Дебет 91-2 Кредит 69 - 400 руб. (100 000 руб. х 0,4%).

Пример 3 . На основании решения учредителей и распоряжения руководителя организации бывшей работнице за счет нераспределенной прибыли прошлых лет из кассы выплачена материальная помощь в размере 3000 руб.

Для отражения указанной операции в учете будут произведены следующие записи:

Если работница уволилась, например, в связи с достижением ею пенсионного возраста, то НДФЛ облагается сумма помощи в размере 1000 руб. (3000 - 2000).

Премия

Премии относятся к выплатам стимулирующего и поощрительного характера (ст. ст. 144 и 191 ТК РФ). Премия может выплачиваться за счет чистой прибыли и иметь непроизводственное обоснование, или она может входить в систему оплаты труда и относиться на расходы организации.

В первом случае выплата премий должна быть оговорена в протоколе общего собрания участников или акционеров организации и оформлена приказом руководителя. Если для этих целей создан специальный фонд, то разрешение собственников организации для его расходования на выплату премий не требуется.

Если разрешение общего собрания на расходование нераспределенной прибыли на указанные цели отсутствует, то источниками выплаты премий могут быть только текущие расходы организации, оформленные приказом руководителя. Унифицированные формы приказа (N N Т-11 и Т-11а) утверждены Постановлением Госкомстата России N 1 <5>.

<5> Постановление Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты".

Выплата премии может быть предусмотрена трудовым или коллективным договором. Условия и размер ее выплаты - там же или в положении о премировании.

Налогообложение

Выплата премий за счет чистой прибыли не уменьшает налоговую базу по прибыли (п. п. 21, 22 ст. 270 НК РФ) и, соответственно, не облагается ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ, Письмо УФНС по г. Москве от 26.11.2004 N 28-11/76664) и взносами в ПФР (п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ <6>).

<6> Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ".

Фискальные органы разъясняют, что с таких выплат, как и в случае с материальной помощью, "спецрежимники" уплачивают ЕСН и взносы в ПФР (Письма Минфина России от 26.05.2004 N 04-04-04/61, УМНС по г. Москве N 21-09/47989 <7>). Им можно противопоставить упомянутое нами Постановление Президиума ВАС РФ N 14324/04.

<7> Письмо МНС по г. Москве от 19.07.2004 N 21-09/47989 "О начислении страховых взносов на обязательное пенсионные страхование и применении ставок НДФЛ организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения".

Если премии выплачиваются по результатам труда, то есть носят производственный характер, они уменьшают налоговую базу по прибыли (п. 2 ст. 255 НК РФ), облагаются ЕСН и взносами в ПФР.

Иногда в рамках трудовых договоров премии выплачиваются в пользу бывших работников за предыдущие периоды, в которых указанные лица состояли в трудовых отношениях с работодателем. В этом случае премии также являются объектом обложения ЕСН и взносами в ПФР. Такое мнение, в частности, высказано в Письме УФНС по г. Москве от 14.05.2005 N 21-11/34174 "О налогообложении ЕСН": если рассматриваемые выплаты производились в пользу бывших работников на основании трудовых договоров, то суммы таких выплат подлежат налогообложению ЕСН.

Премии, выплачиваемые работодателями своим сотрудникам, облагаются НДФЛ и взносами на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, так как в перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы, они не указаны.

В то же время если премия выплачивается в виде подарка, она не будет облагаться НДФЛ в размере, не превышающем 2000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ, Письмо Минфина России от 16.09.2004 N 03-05-01-04/15).

Рассмотрим несколько ситуаций, связанных с выплатой премий, и их отражение в бухгалтерском учете.

Пример 4 . Работнику к празднику начислена премия в сумме 5000 руб. за счет нераспределенной прибыли. Данная выплата не предусмотрена системой оплаты труда.

Объекта для исчисления налога на прибыль, ЕСН и взносов в ПФР не возникает. В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие записи:

Пример 5 . Работнику выплачена премия - 15 000 руб. за достижение высоких результатов в работе. Данный вид премии предусмотрен трудовым договором.

В данном случае начисление премии будет отражено на счете 44 "Расходы на продажу". У организации возникнет обязанность уплаты в бюджет ЕСН, страховых взносов в ПФР и от несчастных случаев на производстве. Сумма премии включается в совокупный годовой доход физического лица.

Д.Е.Аборин

Ведущий эксперт

компании "ПРАВОВЕСТ"

2. ВЫПЛАТА ФИЗИЧЕСКОМУ ЛИЦУ СТРАХОВОГО ВОЗМЕЩЕНИЯ ИЛИ ПОЛУЧЕНИЕ ОТ НЕГО СТРАХОВОЙ ПРЕМИИ ПО СТРАХОВАНИЮ ЖИЗНИ И ИНЫМ ВИДАМ НАКОПИТЕЛЬНОГО СТРАХОВАНИЯ И ПЕНСИОННОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ

(Код вида операции 5002)

2.1. В целях выявления операций, подлежащих обязательному контролю по коду 5002, рекомендуется обращать внимание на наличие в платежных инструкциях ссылок на договоры/полисы страхования жизни, страхования до достижения определенного возраста, пенсионные договоры, договоры пенсионного страхования, обязательного пенсионного страхования и т.д. К иным видам накопительного страхования относятся, в частности, договоры страхования детей до совершеннолетия, страхование ренты (в том числе дополнительной ренты, аннуитетов), страхование пенсии, страхование для обеспечения средств на образование и т.д. Отличительной особенностью таких договоров является условие о выплате физическому лицу страхового возмещения в заранее установленный срок к определенной дате.

2.2. Выявлению подлежат следующие операции на сумму, равную или превышающую 600 000 рублей (либо равную сумме в иностранной валюте, эквивалентной 600 000 рублей, или превышающей ее):

Перечисление физическим лицом (страхователем) на счет страховой компании денежных средств (страховой премии) по договору страхования жизни/иным видам договоров накопительного страхования;

Перечисление страховой компанией физическому лицу денежных средств (страхового возмещения) по договору страхования жизни/иным видам договоров накопительного страхования;

Зачисление на счет физического лица денежных средств (страхового возмещения) по договору страхования жизни/иным видам договоров накопительного страхования;

Зачисление на счет страховой компании денежных средств (страховой премии) от физического лица по договору страхования жизни/иным видам договоров накопительного страхования;

Взнос наличными денежных средств (страховой премии) на счет страховой компании, полученных от физического лица по договору страхования жизни/иным видам договоров накопительного страхования;

Перечисление негосударственным пенсионным фондом физическому лицу денежных средств (страхового возмещения);

Перечисление физическим лицом на счет негосударственного пенсионного фонда денежных средств (пенсионных взносов) по пенсионному договору;

Поступление на счет физического лица денежных средств (негосударственной пенсии) по пенсионному договору;

Поступление на счет негосударственного пенсионного фонда денежных средств (пенсионных взносов) от физического лица по пенсионному договору;

Взнос наличными денежных средств на счет негосударственного пенсионного фонда денежных средств, полученных от физического лица по пенсионному договору.

2.3. Если в отношении расчетной операции, проводимой клиентом на основании договора страхования, у сотрудника Банка возникают обоснованные подозрения, что она проводится в целях легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма, то следует обратиться к клиенту с просьбой предоставить копию соответствующего договора или выписку из него. Банк имеет право направить сведения о такой операции в Росфинмониторинг с кодом 6001.

2.4. Если из содержания платежного (денежно-расчетного) документа либо из имеющихся в Банке документов следует, что клиент проводит операцию, подлежащую обязательному контролю, то необходимо направить сведения о такой операции в Росфинмониторинг по коду 5002. При этом в поле "Дата операции" ОЭС проставляется дата совершения операции, в поле "Сумма операции" - сумма платежа.

2.5. Если Банк не располагает документами, на основании которых можно сделать вывод, что клиент совершает операцию, подлежащую обязательному контролю, то основания для направления соответствующего ОЭС в Росфинмониторинг отсутствуют.