Второй закон Мерфи гласит: всякая работа требует значительно больше времени, чем вы думаете. Мало того, зачастую она обходится намного дороже, чем планировалось. Если для завершения строительства объекта не хватает средств, то, возможно, его следует продать. Как отразить в бухгалтерском учете продажу "недостроя"?

Передача незавершенного строительства новому владельцу чаще всего происходит по договору купли-продажи, в силу которого продавец передает покупателю права собственности на предмет сделки. Переход права собственности на незавершенное строительство, как и на любой другой объект недвижимости (ст. 130 ГК РФ), требует государственной регистрации и возникает на момент внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП).
Однако до того, как передавать право собственности покупателю, его вначале надо получить - внести в ЕГРП запись о регистрации права собственности на незавершенный строительством объект недвижимости. Для этого необходимо представить в соответствующий территориальный орган Росреестра: правоустанавливающие документы на земельный участок; разрешение на строительство; документы, содержащие описание объекта незавершенного строительства (ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ).
Без наличия правоустанавливающих документов (свидетельства о регистрации права собственности на земельный участок либо свидетельства о регистрации договора аренды) застройщик не может получить разрешение на строительство, начать работы по возведению объекта. Следовательно, эти документы у застройщика уже должны быть в наличии.
Поскольку объект не завершен строительством, документами, содержащими его описание, на наш взгляд, следует признать акты приема-передачи результата работ на дату, когда застройщик принял решение приостановить возведение объекта.
Обратите внимание, что предметом сделки может быть только приостановленное строительство. Действующая стройка не признается недвижимостью, и продать ее другому лицу нельзя (Информационные письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51, 16.02.2001 N 59).
Это, с нашей точки зрения, связано также и с тем, что до передачи результата работ застройщику риск случайного повреждения или случайной гибели созданного имущества лежит на подрядчике (ст. 705 ГК РФ).
Застройщик принимает на баланс фактически выполненные результаты работ и расторгает договор с подрядчиком (или техническим заказчиком, если договоры на строительство заключались через него). В регистрах бухгалтерского учета застройщика затраты на возведение объекта недвижимости подлежат отражению на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (если возводится объект, который застройщик намеревался использовать как основное средство) либо на счете 20 "Основное производство" (если возводится объект, изначально предназначенный для продажи).
Принятие результата работ от подрядчика (технического заказчика) подлежит отражению следующими записями:


принят результат работ от подрядчика (технического заказчика);

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
отражен НДС по выполненным работам;


зачтен НДС по строительно-монтажным работам, принятым от подрядчика (технического заказчика).
За регистрацию права собственности на объект недвижимости застройщик должен уплатить государственную пошлину, размер которой в настоящее время составляет 15 000 руб. (пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). Начисление и уплата пошлины отражаются записями:


15 000 руб.


К-т сч. 51 "Расчетные счета"
15 000 руб.
госпошлина перечислена в бюджет;
Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы" (20 "Основное производство")

15 000 руб.

Застройщик должен передать новому владельцу незавершенного строительства права на земельный участок, на котором возводится данный объект (п. 1 ст. 552 ГК РФ). В случае если участок находится в собственности застройщика, он обязан кроме самого объекта продать новому владельцу и земельный участок, приобретенный для застройки (п. 2 ст. 552 ГК РФ). Если участок был арендован, новый владелец незавершенного строительства становится его арендатором на тех же самых условиях, что и продавец "недостроя". При этом согласия собственника участка на переоформление договора аренды не требуется (п. 3 ст. 552 ГК РФ).
Обратите внимание, что в регистрах бухгалтерского учета финансовый результат (как прибыль, так и убыток) от реализации имущества подлежит отражению на дату перехода права собственности (п. 12 ПБУ 9/99).
Между подписанием приемо-передаточного акта (исполнением договора купли-продажи) и регистрацией сделки в ЕГРП пройдет какое-то время, в течение которого фактически владельцем "недостроя" будет покупатель, а юридически - продавец.
На дату подписания акта фактическая передача объекта новому владельцу (хотя право собственности сохраняется пока у старого владельца) должна быть отражена записью по дебету счета 45 и кредиту счета 08 (96) (Письма Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01, 22.03.2011 N 07-02-10/20).
Для целей налогообложения прибыли доход от реализации недвижимости с 1 января 2013 г. подлежит начислению на дату подписания акта приема-передачи (п. 3 ст. 271 НК РФ). Соответственно, возникают налогооблагаемые и вычитаемые временные разницы, от сумм которых следует начислить отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство (п. п. 14, 15 ПБУ 18/02). В регистрах бухгалтерского учета производятся записи:
Д-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы"

начислен ОНА;

К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства"
начислено ОНО.
В зависимости от затрат на строительство объекта и цены, предложенной за него покупателем, результатом сделки может быть как прибыль, так и убыток. Он увеличивает (уменьшает) налогооблагаемую прибыль организации с 2013 г. на день подписания приемо-передаточного акта - дату начисления дохода и списания расхода в налоговом учете.
Подчеркнем, что при этом недостроенный объект недвижимости не является основным средством. Особый порядок определения убытка от реализации объекта основных средств (п. 3 ст. 268 НК РФ) на данную сделку не распространяется.
После регистрации в Росреестре перехода права собственности продавец будет обязан начислить выручку в регистрах бухгалтерского учета с учетом НДС. В бухгалтерском учете будут произведены следующие записи:

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы", (90 "Продажи", субсч. "Выручка от продаж"),
начислена выручка (с учетом НДС), подлежащая получению (полученная) от покупателя;
(90 "Продажи", субсч. "Расчеты по НДС"),

отражена сумма НДС, подлежащая получению (полученная) от покупателя в составе выручки;


списана стоимость проданного объекта.
Кроме того, необходимо будет погасить ОНА и ОНО, начисленные на дату подписания акта приемки-передачи (день признания реализации объекта недвижимости для целей налогообложения прибыли):
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль",

погашен ОНА;

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль",
погашено ОНО.
Часто возникает вопрос: необходимо ли заключение независимого оценщика при продаже объекта недвижимости с убытком?
Действующим законодательством предусмотрено обращение к оценщику для подтверждения рыночной стоимости выбывающего имущества при взносе его в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (п. 2 ст. 15 Закона об обществах с ограниченной ответственностью), при оплате им акций акционерного общества (п. 3 ст. 34 Закона об акционерных обществах), при взносе его в паевой взнос кооператива (ст. 10 Закона о производственных кооперативах).
Указания на обязательность привлечения оценщика при реализации имущества в законодательных актах не содержится. Однако, на наш взгляд, наличие акта оценки позволит избежать недоразумений при возникновении разногласий с налоговой инспекцией (а таковые нередко возникают при заключении крупных убыточных сделок, к которым можно отнести и продажу недвижимости).

Пример. Общество с ограниченной ответственностью "Альфа" арендует земельный участок, необходимый для возведения офисного центра. Для осуществления строительства заключен договор с техническим заказчиком - ЗАО "Бета", который, согласно договору, берет на себя все функции по организации строительства и от своего имени заключает договоры с генеральным подрядчиком, поставщиками материалов и другими участниками возведения объекта.
Объект передается на баланс застройщика после полного завершения работ и получения на имя застройщика разрешения на ввод в эксплуатацию.
Застройщик в процессе возведения объекта отражает в регистрах бухгалтерского учета только затраты на арендную плату за земельный участок, на котором возводится центр.
Предположим, что арендная плата составляет 100 000 руб. в месяц (без учета НДС). Начисление ее ежемесячно отражалось записями по дебету счета 08 и кредиту счета 60.
Через полгода после начала работ ООО "Альфа" решило продать строящийся объект другому лицу. За это время расходы на аренду составили 600 000 руб. (100 000 руб. x 6 мес.).
Допустим, что на дату расторжения договора с техническим заказчиком тот предъявил документы, согласно которым фактические затраты на возведение объекта - 177 000 000 руб. (в том числе НДС - 27 000 000 руб.).
Принятие результата работ отражено следующими записями:
Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы" (20 "Основное производство")
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
150 000 000 руб.
принят результат работ от технического заказчика;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
27 000 000 руб.
принята подлежащая оплате сумма НДС;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
27 000 000 руб.
принята к вычету сумма НДС по затратам на возведение объекта.
Для оформления права собственности на объект уплачена госпошлина. Произведены учетные записи:
Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (96 "Резервы предстоящих расходов")
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по госпошлинам",
15 000 руб.
начислена госпошлина, подлежащая уплате за регистрацию права собственности на объект недвижимости;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по госпошлинам",
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
15 000 руб.
перечислена госпошлина в бюджет;
Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"
К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (96 "Резервы предстоящих расходов")
15 000 руб.
госпошлина за регистрацию права собственности на объект недвижимости отнесена на увеличение первоначальной стоимости объекта.
Общая стоимость недостроенного объекта (с учетом арендной платы, стоимости работ и госпошлины) составила 150 615 000 руб.
Допустим, имеется покупатель, который готов приобрести незавершенный строительством объект за 165 200 000 руб. (в том числе НДС - 25 200 000 руб.).
Передача объекта подлежит отражению записью по дебету счета 45 и кредиту счета 08 на сумму 150 615 000 руб.
Для целей налогообложения прибыли на дату передачи объекта должен быть начислен доход от реализации в сумме 140 000 000 руб. и списана стоимость объекта - 150 615 000 руб. От возникшей вычитаемой временной разницы следует начислить ОНА - 28 000 000 руб. (140 000 000 руб. x 20%), произведя на эту сумму запись по дебету счета 09 и кредиту счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль". От возникшей налогооблагаемой временной разницы необходимо начислить ОНО - 30 123 000 руб. (150 615 000 руб. x 20%), произведя соответствующую запись по дебету счета 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", и кредиту счета 77.
Убыток от реализации имущества (не являющегося объектом основных средств) в сумме 10 615 000 руб. (140 000 000 - 150 615 000) относится на уменьшение налогооблагаемой прибыли периода, в котором подписан приемо-передаточный акт.
На дату государственной регистрации перехода права собственности на проданный объект незавершенного строительства (продавец получит свой экземпляр договора со штампом "Зарегистрировано" с указанием конкретной даты) ООО "Альфа" необходимо произвести следующие учетные записи:
Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы",
165 200 000 руб.
отражена сумма выручки от реализации объекта незавершенного строительства;
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",
25 200 000 руб.
отражена сумма НДС, подлежащая получению (полученная) в составе выручки;
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",
К-т сч. 45 "Товары отгруженные"
150 615 000 руб.
списана стоимость объекта;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль",
К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы"
28 000 000 руб.
погашен ОНА, начисленный на дату начисления дохода для целей налогообложения прибыли;
Д-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства"
К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по налогу на прибыль",
30 123 000 руб.
погашено ОНО, начисленное на дату списания расходов для целей налогообложения прибыли.
Полученный убыток (10 615 000 руб.) уменьшает финансовый результат ООО "Альфа" того периода, в котором зарегистрирован переход права собственности на незавершенный строительством объект недвижимости.

Литература

1. Гражданский кодекс Российской Федерации: часть первая [принят Государственной Думой 21 октября 1994 г., с изменениями и дополнениями по состоянию на 2 ноября 2013 г.] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс": [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
2. Гражданский кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 22 декабря 1995 г., с изменениями и дополнениями по состоянию на 23 июля 2013 г.] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс": [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
3. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 19 июля 2000 г., N 117-ФЗ, по состоянию на 28 декабря 2013 г.] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс": [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
4. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99: Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 1999. N 26.
5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02: Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 19 ноября 2002 г. N 114н // Российская газета. 2003. N 4. 14 января.

Купля-продажа объекта незавершенного строительства — серьезная сделка, затрагивающая интересы и покупателя, и продавца. По этой причине, мы решили выразить свою точку зрения и обозначить оптимальные условия юридического заключения сделки, которые помогут участникам минимизировать любые риски."

• Так как объект незавершенного строительства еще не создан и не построен, его строительство не завершено, он не может быть использован ни для проживания, ни промышленного производства, ни для коммерческой деятельности, ни для организации сельского хозяйства, ни для чего другого.

В любой ситуации объект незавершенного строительства может быть использован только для дальнейшего строительства. То есть купля-продажа объекта незавершенного строительства предполагает завершение строительства.

По общему правилу договоров купли-продажи, недвижимое имущество принадлежит продавцу. Купля-продажа объекта незавершенного строительства также оформляется в договор, где одним из существенных условий оказывается предмет договора — в данном случае, объект незавершенного строительства.

Если обратить внимание на законодательную базу, содержащую типовые договора для разных сделок, можно заметить, что купля-продажа объекта незавершенного строительства требует прохождения государственной регистрации имущества в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество. С того момента, когда будет создана запись в ЕГРП, объект незавершенного строительства становится объектом гражданских прав.

• Обратите внимание! Без процедуры государственной регистрации никаких зарегистрированных прав на имущество нет. Из-за чего сделка будет признана недействительной.

Чтобы сдвинуть с мертвой точки объект незавершенного строительства, его нужно достроить, организовать строительно-монтажные работы (СМР) и ввести его в эксплуатацию. Справиться с подобными работами может застройщик или специализированная компания, обязующаяся завершить строительство по заданию заказчика.

Многие застройщики не принимают во внимание юридическую чистоту сделки и формально проводят куплю-продажу объекта незавершенного строительства. В то время, как специализированные компании сразу же вникают в суть вопроса и предварительно регистрируют право собственности на продаваемое имущество на заказчика, после чего переходят к официальному заключению сделки.

• При регистрации права собственности на объект незавершенного строительства учитываются различные нюансы. Главный из них — право собственности продавца на земельный участок, где расположен этот самый объект.

Чтобы исключить риски недобросовестности или безответственности, необходимо, чтобы купля-продажа объекта незавершенного строительства рассматривалась юристами, разбирающимися в имущественных правах.

Два года на территории России действует новый Земельный Кодекс, на котором тоже важно сконцентрироваться. Если у продавца объекта незавершенного строительства нет права на земельный участок, а, именно: право собственности на земельный участок или временного права владения и пользования, то есть договора аренды, зарегистрированного в установленном порядке, то покупатель не сможет получить разрешение на строительство. По этой причине, став владельцем недвижимого имущества, нельзя будет позволить себе пользоваться землей, на которой это имущество находится.

• Получая вместе с объектом незавершённого строительства права на земельный участок, застройщик получает право на возведение объектов недвижимости, но только на основании полученного в органах муниципалитета разрешения на строительство.

Вполне обоснованными считаются действия представителя стороны застройщика, сверяющего сведения об объекте покупки, прав, зарегистрированных на продавца, с выпиской из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество.

Купля-продажа объекта незавершенного строительства подтверждается фактом существования недостроенного здания или сооружения, который фиксируется в нескольких правоустанавливающих документах.

Приблизительный пакет документов, на основании которых проводится купля-продажа объекта незавершенного строительства выглядит следующим образом:

• документы, подтверждающие право на земельный участок, который отведен для строительства объекта незавершенного строительства;
• разрешение на строительство;
• технический и кадастровый паспорт объекта незавершенного строительства;
• документы, подтверждающие регистрацию объекта незавершенного строительства;
• решение органов власти о предоставлении земельного участка под строительства данного объекта;
• план объекта незавершенного строительства, составленный органом ростехинвентаризации;
• проектно-техническая и проектно-сметная документация, а также документы, подтверждающие расторжение договора подряда на строительство объекта.

Мы предлагаем не ограничиваться типовыми схемами сделок, связанных с куплей-продажей земли и объектов незавершённого строительства, а консультироваться с нами, исходя из конкретных жизненных обстоятельств. Мы на связи в будние дни и до 18-00 часов готовы встретиться с вами, чтобы обсудить выгоды взаимного сотрудничества. Обращайтесь!

У организации на балансе объект незавершенного строительства числится на сч. 08. Организация решила продать этот объект.В каких случаях объект незавершенного строительства организация обязана переводить со сч. 08 на счет 41? Как отразить в учете для целей налогообложения

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

Регистрация права собственности

Чтобы реализовать (передать) объект незавершенного строительства, организация обязана зарегистрировать право собственности на него как на объект недвижимого имущества (ст. , ГК РФ, ст. 4 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ).* Такая регистрация возможна, только если договор с подрядчиком уже расторгнут (п. 16 приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. № 59). Если на объект незавершенного строительства не зарегистрировано право собственности, осуществление сделок с ним незаконно (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 21 марта 2006 г. № А12-4486/05-С47 , Западно-Сибирского округа от 20 марта 2006 г. № Ф04-1130/2006(20855-А45-5) , Волго-Вятского округа от 23 мая 2007 г. № А43-29587/2006-28-626).

Признание выручки отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом стоимость объекта незавершенного строительства признается прочим расходом и списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (п. , ПБУ 10/99).*

Реализацию объекта незавершенного строительства отразите следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена реализация объекта незавершенного строительства;

– начислен НДС.

Сумма уплачиваемой за регистрацию объекта госпошлины включается в состав расходов на продажу (п. 12 ПБУ 5/01) или прочих расходов (п. 8 ПБУ 6/01). Эту операцию отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Государственная пошлина»
– учтена госпошлина за регистрацию права собственности на объект незавершенного строительства.

Организация, передающая объект недвижимости, право собственности на который подлежит госрегистрации, должна списать его с бухучета в момент фактического выбытия независимо от факта госрегистрации прав собственности (письмо Минфина России от 22 марта 2011 г. № 07-02-10/20).*

Если фактическая передача объекта совпадает с датой госрегистрации, сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 08-3
– списана фактическая стоимость объекта незавершенного строительства.

Если объект передали до перехода права собственности, в учете сделайте проводки:

Дебет 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости» Кредит 08-3
– списана стоимость объекта, подлежащего регистрации;

Дебет 91-2 Кредит 45 субсчет «Переданные объекты недвижимости»
– признаны расходы по выбывающему объекту незавершенного строительства (после госрегистрации перехода права собственности).

Пример отражения в бухучете реализации объекта незавершенного строительства

ОАО «Производственная фирма "Мастер"» (застройщик) и ЗАО «Альфа» заключили договор купли-продажи объекта незавершенного строительства. Земельный участок принадлежит «Мастеру» на праве собственности. Затраты «Мастера» на строительство объекта незавершенного строительства составили:

строительные работы – 2 950 000 руб. (в т. ч. НДС – 450 000 руб.);

цена приобретения земельного участка – 4 000 000 руб.

Стороны согласовали цену объекта незавершенного строительства в размере 8 260 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 260 000 руб.). Объект передается покупателю после завершения госрегистрации перехода права собственности.

В бухучете «Мастера» операции по реализации объекта незавершенного строительства отражены следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1
– 8 260 000 руб. – отражена реализация объекта незавершенного строительства и земельного участка;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 1 260 000 руб. – начислен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 08-3
– 2 550 000 руб. – списана фактическая стоимость незавершенного строительства;

Дебет 91-2 Кредит 01
– 4 000 000 руб. – списана фактическая стоимость земельного участка;

Дебет 51 Кредит 62
– 8 260 000 руб. – поступили денежные средства от покупателя.

Порядок расчета налогов при выбытии объектов незавершенного строительства зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

ОСНО: налог на прибыль

В налоговом учете инвестора объекты незавершенного строительства, полученные по договору инвестирования в строительство, отражаются по фактическим расходам.

При продаже объекта незавершенного строительства инвестор признает доход от реализации в размере договорной стоимости без учета НДС (п. 1 ст. 248 , п. 1 ст. 249 НК РФ). В состав расходов включаются затраты, связанные с созданием объекта, а также затраты, непосредственно связанные с реализацией в соответствии со статьей 268 Налогового кодекса РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 28 февраля 2005 г. № 20-12/12075.1).*

ОСНО: НДС

Реализация объектов незавершенного строительства, равно как и безвозмездная передача, облагается НДС (п. 1 ст. 39 , подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом реализация незавершенных строительством жилых домов от НДС не освобождена (письмо Минфина России от 30 июля 2009 г. № 03-07-11/186).*

Моментом определения налоговой базы в данном случае является дата перехода права собственности на незавершенный строительством объект (п. 3 ст. 167 НК РФ). Счет-фактуру выставьте не позднее пяти календарных дней со дня передачи права собственности – даты госрегистрации перехода права собственности (письмо Минфина России от 22 июля 2008 г. № 03-07-11/261 , постановление ФАС Московского округа от 1 октября 2010 г. № КА-А40/11546-10).

Олег Хороший

государственный советник налоговой службы РФ II ранга

2.Статья: Отражаем в налоговом и бухгалтерском учете реализацию недостроенного объекта

Компания начисляет НДС в момент передачи «недостроя» покупателю

При реализации «незавершенки» компания начисляет НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Сделать это нужно на дату передачи «недостроя» по передаточному акту или иному документу о передаче (п. 16 ст. 167 НК РФ). И не позднее чем через пять календарных дней после подписания передаточного акта организация, продавшая недостроенный объект, оформляет счет-фактуру и делает запись в книге продаж (п. 3 ст. 168 НК РФ *).

Федеральный закон от 21.07.14 № 238-ФЗ внес еще одну поправку в пункт 16 статьи 167 НК РФ, которая вступит в силу с 1 октября 2014 года. Так, день передачи недвижимости по передаточному акту или иному документу считается датой отгрузки для целей исчисления НДС. Но эти изменения можно назвать техническими - порядок начисления НДС при реализации недвижимости они не меняют. Ведь базу по НДС компания определяет на дату подписания документа о передаче недвижимого имущества.

В бухгалтерском учете компания отражает продажу недостроенного объекта только после госрегистрации сделки

Расходы по строительству или приобретению незавершенного объекта учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» (инструкция по применению плана счетов, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). Если же объект изначально был приобретен для продажи, то его стоимость отражается на

Сделки по приобретению объектов "недостроя" достаточно распространены. Нередки и связанные с ними споры. Сложности начинаются уже с того, что в законе нет понятия "объект незавершенного строительства". Как при этом грамотно оформить на него право собственности и использовать впоследствии в обороте? Что делать, если на такой объект уже оформлен договор строительного подряда? Как избежать квалификации "незавершенки" в качестве самовольной постройки? Сохраняют ли свои права субъекты инвестиционного проекта в отношении незавершенного строительства? Автор статьи рекомендует учитывать несколько значимых факторов при оценке правомерности сделки с "недостроем".

о ст. 130 ГК РФ объекты "незавершенки" относятся к недвижимому имуществу. Они связаны с землей и не могут быть перемещены с места на место без ущерба для их назначения (постановление ФАС СКО от 30.04.2008 N Ф08-2061/2008 ). Если же объект не отвечает этим характеристикам, то он как движимое имущество уже не может именоваться объектом незавершенного строительства.

Как правильно оформить право собственности на объект незавершенного строительства

Для совершения сделок с объектом "недостроя" необходимо соблюдать два обязательных условия.

Нельзя признать право собственности на объект "недостроя", если он является предметом договора подряда

Во-первых , он не должен являться предметом действующего договора строительного подряда. В противном случае согласно ст. 740 ГК РФ у подрядчика сохраняется право на продолжение работ и, следовательно, объект не будет свободен от прав третьих лиц. Так, в п. 16 постановления Пленума ВАС РФ от 25.02.1998 N 8 "О некоторых вопросах практики разрешения споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав" указано, что сделки с объектом незавершенного строительства незаконны, если он является предметом договора строительного подряда.

При рассмотрении спора о признании права собственности на объект незавершенного строительства ФАС ВСО в постановлении от 22.02.2005 N А33-9837/04-С2-Ф02-410/05-С2 обоснованно сделал вывод, что до момента исполнения договора подряда либо его расторжения стороны связаны взаимными обязательствами. Это исключает возможность признания права собственности на объект. Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС ВСО от 17.03.2005 N А33-16577/04-С2-Ф02-958/05-С2 .

Регистрация прав на объект незавершенного строительства

Во-вторых , согласно ст. 130 и 219 ГК РФ и ст. 25 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Федеральный закон N 122-ФЗ) права на незавершенное строительство возникают с момента госрегистрации. Для этого требуются разрешение на строительство, проект, описание объекта и документы, подтверждающие права на земельный участок (ст. 25 Федерального закона N 122-ФЗ).

Необходимость госрегистрации четко сформулирована в п. 17 информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". Объект незавершенного строительства не может быть предметом сделок до тех пор, пока право собственности на него не будет зарегистрировано.

Сделки с объектами "незавершенки" до госрегистрации признаются недействительными (п. 21 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда"). Из постановления ФАС ЗСО от 20.03.2008 N Ф04-1711/2008(1992-А75-9) следует, что договор простого товарищества является незаключенным, поскольку не было зарегистрировано право собственности на объект незавершенного строительства, внесенный в качестве вклада в совместную деятельность.

В другом деле Комитет земельных и имущественных отношений обратился с иском к обществу о признании права муниципальной собственности на незавершенное строительством свайное поле под гостиницу. Но надлежащих доказательств, подтверждающих выполнение работ по забивке свайного поля, ответчик суду так и не представил (постановление ФАС ПО от 11.03.2008 N А65-12050/07 ).

Как избежать квалификации объекта "незавершенки" в качестве самовольной постройки

Следующий момент, на который нужно обратить внимание, - это надлежащее оформление прав на земельный участок под "недостроем". Согласно ст. 222 ГК РФ недвижимое имущество, созданное на земельном участке, не отведенном для этих целей, признается самовольной постройкой. Приобрести право собственности на такую постройку и распоряжаться ею нельзя (постановление ФАС УО от 01.02.2007 N Ф09-117/07-С6 ). Самовольная постройка подлежит сносу, за исключением тех случаев, когда право собственности на земельный участок оформлено надлежащим образом.

Само по себе наличие законных прав на землю не гарантирует презумпции правомерности возведения на ней объекта недвижимости. Нужно учитывать целевое назначение выделенного земельного участка. Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 19.09.2000 N 1288/00 указано, что ТОО приобрело на торгах магазин, для эксплуатации которого по договору аренды товариществу был предоставлен земельный участок. TOO без согласия собственника участка (муниципалитета) снесло магазин и приступило к кирпичной кладке стен, перегородок и бетонированию оставшегося фундамента. Исходя из того, что участок выделялся для других целей, ВАС РФ признал объект незавершенного строительства самовольной постройкой и отказал товариществу в признании права собственности на него. Встречный иск муниципалитета о сносе объекта незавершенного строительства был удовлетворен.

Как гарантировать правомерность возведения объекта недвижимости

При разрешении аналогичного спора в постановлении ФАС МО от 14.02.2008 N КГ-А40/67-08 суд подчеркнул необходимость установления воли собственника земли на предоставление участка для возведения именно недвижимого объекта. Еще в одном деле суд отклонил требование о признании права собственности на незавершенный строительством объект, поскольку так и не были представлены доказательства выделения истцу земельного участка для строительства объекта недвижимости (постановление ФАС СКО от 27.05.2008 N Ф08-2726/2008 ).

В ходе рассмотрения другого спора было установлено, что ТОО получило в аренду земельный участок для строительства жилого дома. Возведя сооружение площадью 109 кв. м, общество зарегистрировало свое право собственности на объект незавершенного строительства. Однако арендодатель (муниципалитет) счел, что регистрация произведена с нарушением закона: у ТОО не оформлены права на землю. По истечении срока действия договора аренды товарищество продолжало пользоваться участком в отсутствие возражений со стороны арендодателя. В связи с этим договор аренды был возобновлен на неопределенный срок (п. 2 ст. 621 ГК РФ; п. 1 ст. 46 Земельного кодекса РФ). Суд сделал вывод, что такой договор представляет собой надлежащим образом оформленный документ. Он подтверждает право ТОО на пользование земельным участком, находящимся под объектом незавершенного строительства (постановление ФАС УО от 15.10.2007 N Ф09-8364/07-С6 ).

Потенциальный собственник "незавершенки" должен иметь проектно-разрешительную документацию

Анализ ст. 222 ГК РФ показывает, что наряду с правами на землю должна быть оформлена соответствующая проектно-разрешительная документация на строительство. При ее отсутствии регистрация права собственности на объект незавершенного строительства не допускается. Такой вывод следует из постановления ФАС СЗО от 24.03.2008 N А44-2785/2007 .

Регистрация возможна в случае признания права собственности на объект в судебном порядке. В качестве примера можем привести постановление ФАС ВСО от 25.07.2006 N А19-38628/2005-16-Ф02-3491/06-С2 . В этом деле предприниматель предъявил иск к муниципалитету о признании права собственности на самовольную постройку. Он купил объект незавершенного строительства и после оформления прав на земельный участок завершил работы на нем. Муниципалитет указал на отсутствие заключения государственной экологической экспертизы, которое подтвердило бы экологическую безопасность объекта. Предприниматель передал документы о том, что возведенное сооружение не создает угрозу жизни и здоровью граждан. Следовательно, законные препятствия для признания права собственности в данном случае отсутствуют (ст. 222 ГК РФ). В качестве надлежащих доказательств суд признал заключения Госпожнадзора и Роспотребнадзора, а также акты технического освидетельствования состояния строительных конструкций. Из этих документов следует, что постройки отвечают требованиям СНиПов и не опасны для человека. В результате суд вынес решение в пользу предпринимателя.

Составляем и регистрируем договор купли-продажи объекта незавершенного строительства

В договоре купли-продажи "недостроя" укажите его основные характеристики, место расположения и цену

Согласно ст. 549 и 554 ГК РФ договор купли-продажи недвижимости должен содержать данные, позволяющие определенно установить характеристики имущества, в том числе его расположение на земельном участке. Аналогичные гражданско-правовые нормы предусмотрены и для других сделок с таким объектом, например для договоров залога и аренды (ст. 339 и 606 ГК РФ). Переход права собственности по договору купли-продажи объекта "недостроя" подлежит регистрации, а цена является существенным условием подобной сделки (ст. 555 ГК РФ).

При заключении сделки с объектом незавершенки в тексте договора должны быть четко сформулированы его идентификационные признаки. Так, суд отказал в удовлетворении заявленных требований о регистрации перехода права собственности на недостроенный объект по договору купли-продажи и признал сделку незаключенной, так как в договоре купли-продажи не были указаны специфические характеристики объекта, а значит, предмет договора сторонами не был согласован (постановление ФАС ЗСО от 25.12.2006 N Ф04-8409/2006(29419-А45-21) ).

При рассмотрении аналогичного спора ФАС ВВО в постановлении от 13.10.2006 N А39-7781/2005-230/16 указал, что спорный объект не относится к недвижимости, так как состоит из сборно-разборных металлических элементов. Суд признал регистрацию права собственности на указанное имущество ошибочной и удовлетворил иск о его демонтаже и освобождении участка.

Акт технического состояния "недостроя" поможет индивидуализировать предмет договора

Как можно индивидуализировать объект незавершенного строительства в тексте договора? ФАС ЗСО в постановлении от 12.07.2006 N Ф04-4280/2006(24387-А45-39) разъяснил, что доказательством индивидуализации объекта может служить акт технического состояния или иной документ, содержащий его описание. Поскольку речь идет о недвижимом имуществе, оно подлежит учету в государственном кадастре в соответствии с приказом Минюста России от 20.02.2008 N 35 "Об утверждении Порядка ведения государственного кадастра недвижимости" . Здесь указано, какие индивидуализирующие сведения об объекте заносятся в кадастр.

Федеральным законом от 13.05.2008 N 66-ФЗ внесены изменения в Федеральный закон N 122-ФЗ. В частности, уточнены состав документов, необходимых для регистрации прав на объект недвижимости, порядок ведения Единого государственного реестра прав, а также условия предоставления сведений о госрегистрации прав и объектах недвижимого имущества. Этим же законом скорректирован порядок предоставления земельных участков. В частности, обязательно надо изготовить и утвердить проект границ участка, а после 01.11.2008 - вместо него схему расположения участка на кадастровом плане или кадастровой карте соответствующей территории.

Фундамент, на котором находится здание, не является самостоятельным объектом прав

Акцентируем также внимание на следующем моменте. Нужно определить, существует ли объект незавершенного строительства в натуре на момент заключения сделки. В постановлении ФАС МО от 09.10.2006 N КГ-А41/9253-06 обоснованно указано на правомерное прекращение регистрирующим органом права собственности истца на фундамент. В связи с постройкой на нем здания он не может выступать самостоятельным объектом права. В другом деле суды на основе представленных сторонами доказательств сделали вывод, что спорный объект "незавершенки" не существует, и поэтому отказали в иске о признании на него права собственности (определение ВАС РФ от 21.05.2008 N 5627/08 ).

Могут также возникнуть споры по поводу регистрации договора (а не самого права) на объект "недостроя". В одном из дел истец оспорил сделку купли-продажи объекта незавершенного строительства на том основании, что договор не прошел госрегистрацию. Однако ФАС ЗСО в постановлении от 19.06.2006 N Ф04-3633/2006(23640-А03-22) отказал в удовлетворении этого иска, пояснив, что договор признается недействительным, если требование о его регистрации установлено законом, как, например, при продаже предприятия (ст. 560 ГК РФ) или жилого помещения (ст. 558 ГК РФ).

В договоре купли-продажи имущественной доли в "недострое" следует четко определить ее размер

Предметом договора купли-продажи может быть не только объект незавершенного строительства, но и доля в нем. Основная сложность при заключении и исполнении такой сделки состоит в необходимости определения размера имущественной доли.

На практике возник спор, когда ООО приобрело объект незавершенного строительства и впоследствии продало 2/3 его двум предпринимателям (по 1/3 каждому) с оформлением госрегистрации договора. Здание было достроено. По мнению ООО, предприниматели приобрели доли по 1/3 в общей собственности на объект "незавершенки" (его площадь 2398,2 кв. м), а не на здание супермаркета в целом (его площадь 3925,2 кв. м).

Истец вел строительство своими силами, поэтому вправе претендовать на площадь большего размера по сравнению с остальными собственниками (ст. 218 и п. 3 ст. 245 ГК РФ). В силу п. 3 ст. 245 ГК РФ участник долевой собственности, который за свой счет с соблюдением порядка использования общего имущества произвел его неотделимые улучшения, имеет право на соответствующее увеличение своей доли. Однако он должен доказать понесенные им расходы (ст. 65 АПК РФ), чего сделано не было. Аргумент о несоответствии площадей объекта незавершенного строительства и возведенного здания судом был отклонен. Ведь в договоре купли-продажи долей предусматривалось, что стороны уточнят площадь объекта после его сдачи в эксплуатацию. При таких обстоятельствах требования ООО об увеличении доли были признаны незаконными (постановление ФАС УО от 18.08.2005 N Ф09-2635/05-С3 ).

Нередко "недострой" возводится в рамках инвестиционных контрактов, регулируемых нормами ГК РФ и Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений".

"Незавершенка" как объект инвестиций - это общая долевая собственность участников инвестпроекта

Так, ФАС МО в постановлении от 06.04.2005 N КГ-А40/2182-05 указал, что объекты инвестиций, в частности незавершенное строительство, являются общей долевой собственностью субъектов инвестиционного процесса. Распоряжение этими объектами без согласия всех инвесторов противоречит ст. 246 ГК РФ и является незаконным.

Аренда и залог объекта незавершенного строительства

Действующее законодательство не содержит четкого ответа на вопрос о допустимости аренды объекта "недостроя". Отсутствие специальных правил свидетельствует о том, что должны применяться общие положения ГК РФ.

В постановлении ФАС СЗО от 17.07.2006 N А56-49787/04 сделан вывод о незаконности аренды, поскольку объект незавершенного строительства может быть использован только для его завершения. Видимо, данный вывод основывается на том, что "недострой", исходя из его юридического определения, становится пригодным для использования лишь после возведения и ввода в эксплуатацию.

С таким подходом нельзя согласиться. Более обоснованной представляется позиция ФАС ВСО , изложенная в постановлении от 16.05.2006 N А58-6030/2005-Ф02-2029/06-С2 . Здесь сказано, что при рассмотрении спора надлежит установить возможность использования объекта незавершенного строительства в целях, предусмотренных договором аренды. Положения ГК РФ, регулирующие статус незавершенного строительства, не запрещают передавать его в аренду. Следовательно, толкование закона, ограничивающее права собственника имущества, должно подтверждаться соответствующими доказательствами.

Объект незавершенного строительства как недвижимость может стать предметом договора залога. К данным правоотношениям наряду с нормами ГК РФ применяются положения Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)". Кроме того, договор ипотеки незавершенного строительства подлежит госрегистрации, без которой считается недействительным в силу ст. 339 ГК РФ.

Можно одновременно заключить договоры купли-продажи и залога на один и тот же объект "недостроя"

Возможно ли заключение договора залога одновременно с договором купли-продажи? Да, если объект незавершенного строительства идет в качестве обеспечения исполнения обязательства по сделке. На практике возник спор, при рассмотрении которого суд установил, что обязательства по договору ипотеки исполнены, но юридическое лицо - залогодержатель уже ликвидировано. Согласно ст. 25 Федерального закона "Об ипотеке (залоге недвижимости)" регистрационная запись об ипотеке погашается на основании заявления владельца закладной, совместного заявления залогодателя и залогодержателя либо на основании решения суда. Руководствуясь данной нормой, регистрационная служба отказала залогодателю в удовлетворении заявления о погашении записи об ипотеке, что послужило основанием для его обращения в суд.

Ликвидация залогодержателя привела к невозможности совместного обращения с заявлением в регистрационный орган и рассмотрения дела в суде в порядке искового производства (ст. 150 АПК РФ). Вопрос о прекращении ипотеки не относится к спорам, подведомственным арбитражным судам в порядке особого производства. С учетом исполненных обязательств по договору и положения о том, что ликвидация юридического лица влечет прекращение его прав и обязанностей (ст. 61 ГК РФ), ФАС ЗСО в постановлении от 27.09.2006 N Ф04-6214/2006(26643-А27-22) признал незаконным отказ в погашении записи об ипотеке.

В соответствии со ст. 340 ГК РФ и ст. 69 Федерального закона "Об ипотеке (залоге недвижимости)" залог объекта "незавершенки" должен осуществляться одновременно с залогом земельного участка, на котором он расположен. Если иное не предусмотрено договором, права залогодержателя распространяются на сооружения, построенные на таком участке в период действия договора. Таким образом, незавершенное строительство автоматически становится предметом залога, если возведено на заложенном земельном участке. При этом, как указано в постановлении ФАС СЗО от 11.01.2005 N А56-21422/04 , не имеет значения, что на момент заключения договора об ипотеке на участке уже велось строительство указанных сооружений, которые еще не были никому заложены.

В данном случае необходимо иметь в виду ст. 64 Федерального закона "Об ипотеке (залоге недвижимости)": стороны договора вправе установить, что строящиеся здания не обременяются залогом. В противном случае залогодержатель при неисполнении основного обязательства может обратить взыскание на возведенные сооружения.

Продажа "незавершенки" - один из способов приватизации

Если же совершаются сделки с объектами "недостроя", находящимися в федеральной или муниципальной собственности, нужно руководствоваться Федеральным законом от 21.12.2001 N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества" (определение ВАС РФ от 14.04.2008 N 4433/08 ). В одном из дел суд отклонил довод, что для отчуждения государственного имущества достаточно согласия уполномоченного органа. Продажа объектов "незавершенки" является одним из способов приватизации и осуществляется на аукционах и по конкурсу. В связи с нарушением данного положения сделка купли-продажи была признана недействительной (постановление ФАС ПО от 21.06.2005 N А55-9837/03-36 ).

*1) См. приказ Минюста России от 18.02.2008 N 32 "Об утверждении форм кадастровых паспортов здания, сооружения, объекта незавершенного строительства, помещения, земельного участка".

Журнал "Арбитражное правосудие в России" N 8/2008, Н.Н. МЕЛЬНИКОВ, научный консультант Фонда поддержки аграрной реформы "АгроМИР", кандидат юрид. наук

О чем пойдет речь: иногда застройщик вынужден продать недостроенный объект, который он строил на продажу, например из-за нехватки денег. Считать ли такой объект недвижимостью? Как оформить документы? Какие тонкости учесть при расчете налогов?

Особенности продажи незавершенки

Недостроенный объект относится к недвижимому имуществу (п. 1 ст. 130 ГК РФ). Застройщик вправе его продать. Но только при следующих условиях:

На объекте прекращены строительные работы (у застройщика на момент продажи не должно быть действующих договоров строительного подряда);

Застройщик зарегистрировал право собственности на объект.

Это следует из пункта 2 статьи 218, статьи 219 ГК РФ; пункта 16 Обзора практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (приложение к информационному письму Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. № 59).

Договор купли продажи составьте в письменной форме. Переход права собственности к покупателю тоже нужно зарегистрировать. Госпошлину уплачивает приобретатель имущества, поскольку продавец освобожден от такой обязанности (подп. 8.1 п. 3 ст. 333.35 НК РФ, письмо Минфина от 16 января 2014 г. №03-05-06-03/1011).

Учтите такую деталь: по общему правилу договорная цена здания включает стоимость земельного участка под ним. Но закон или договор может предусматривать иное (п. 2 ст. 552 ГК РФ).

Налоги

Рассмотрим налоги, связанные с продажей: НДС, налог на прибыль и налог на имущество.

Налог на добавленную стоимость

Зависит ли НДС при продаже недостроя от того, жилой объект или нежилой?

Нежилой объект . Продавец должен начислить НДС по ставке 18 процентов. Для расчета нужно взять полную продажную стоимость объекта без учета НДС (п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 164 НК РФ).

Для незавершенки момент начисления такой же, как и для любой другой недвижимости – это день передачи объекта покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимости (п. 16 ст. 167 НК РФ).

В течение пяти календарных дней со дня передачи объекта продавец должен выставить покупателю счет-фактуру (п. 3 ст. 168, подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).

Жилой объект . Облагать ли НДС продажу недостроенного жилого дома – на сегодняшний день вопрос спорный. У судей единого мнения нет.

Позиция I. Налог надо начислить . Так считает Минфин. Аргументы следующие. Норма, освобождающая реализацию жилых домов от НДС, при продаже незавершенных жилых домов не применяется. Поскольку недостроенный дом нельзя считать жилым помещением- ведь он еще не пригоден для проживания (п. 2 ст. 15, п. 2 ст. 16 ЖК РФ).

Значит, продавец должен начислить НДС. А покупатель вправе принять предъявленный налог к вычету (письма от 13 августа 2015 г. № 03-07-11/46755, от 12 мая 2012 г. № 03-07-10/11). При этом продавец вправе принять к вычету суммы НДС с затрат на строительство, которые предъявили ему поставщики и подрядчики (ст. 171, 172 НК РФ).

Судебные решения в поддержку такой позиции – в таблице ниже.

Обратите внимание на такой момент. Допустим, застройщик строил жилой дом на продажу, То есть предполагал, что будет использовать его в операции, не облагаемой НДС (продаже жилья). И в ходе строительства не заявлял к вычету входной НДС с затрат на строительство. Если придерживаться позиции Минфина, то при реализации недостроенного дома продавец обязан начислить НДС. И при этом он получает право заявить к вычету суммы входного налога по товарам, работам, услугам, использованным для строительства дома. Минфин в таких случаях рекомендует подавать уточненные декларации по НДС и, при необходимости, по налогу на прибыль (письмо от 13 августа 2015 г. № 03-07-11/46755).

Позиция II. Налог начислять не надо . В судебной практике есть решения, в которых судьи с чиновниками не согласны. То есть арбитры приходят к выводу, что норма об освобождении в этих случаях действует и факт незавершенности строительства правового значения не имеет.

Решения в поддержку данной точки зрения — в таблице ниже.

Таким образом, если компания не начислит НДС с продажи недостроенного жилого дома, у нее есть шансы добиться поддержки в суде.

Не забывайте: суммы НДС, предъявленные в ходе строительства жилого дома, при применении льготы к вычету не принимают. Их включают в стоимость СМР на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ (письмо Минфина от 15 марта 2012 г. № 03-07-10/05).

Как судьи решают споры об НДС с продажи недостроенного жилья

Налог на прибыль

Выручку в сумме договорной цены без учета НДС продавец включает в доходы (п. 1, 2 ст. 249, подп. 1, абз. 5 п. 1 ст. 248 НК РФ).

Компания признает доход на дату передачи объекта покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества (абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ). И при этом учитывает в расходах затраты на строительство объекта (абз. 1, подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Это подтверждает определение ВАС РФ от 17 апреля 2012 г. № ВАС-4828/12.

Если компания продала незавершенку с убытком, то она учитывает его при расчете налога на прибыль (п. 2 ст. 268 НК РФ).

Налог на имущество

Недостроенное здание (сооружение) – это не основное средство, поскольку эксплуатировать его нельзя.

Поэтому налог на имущество не платит ни продавец, ни покупатель, пока объект не достроят и он не будет готов к эксплуатации (п. 1 ст. 374 НК РФ). Это подтверждено в письме УФНС России по г. Москве от 6 мая 2016 г. № 16-15/048499.

Бухгалтерский учет

Затраты на строительство застройщик учитывает на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Так рекомендует Минфин, даже если компания строит объект для продажи (письмо от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02).

Доход от реализации незавершенного объекта, который компания строила на продажу, она признает доходом от обычных видов деятельности (п. 5, 12 ПБУ 9/99). При этом стоимость выбывающего объекта тоже относит на расходы по обычным видам деятельности (п. 5, 6 ПБУ 10/99).

При продаже объекта, который строили для собственных нужд, выручку от реализации отражают как прочий доход. А его стоимость относят на прочие расходы (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99.

Доход и расход признают в бухучете на дату перехода права собственности на объект к покупателю. То есть на дату госрегистрации этого перехода (п. 16, подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99, п. 19 ПБУ 10/99).

Как учесть госпошлину

Госпошлина включается в первоначальную стоимость основных средств (п. 8 ПБУ 6/01). Но включать ли ее в стоимость объекта, построенного для продажи, нормативно не установлено. Для налога на прибыль Минфин считает, что надо включить в стоимость объекта (письма от 8 июня 2012 г. N 03-03-06/1/295 (п. 3), от 12 августа 2011 г. N 03-03-06/1/481, от 4 марта 2010 г. № 03-03-06/1/113). В то же время подпункт 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ позволяет отнести пошлину к прочим расходам, связанным с реализацией.

Так что компания может выбрать порядок учета самостоятельно. Если спорить компания не готова, безопаснее придерживаться позиции Минфина.

Пример 1. Как отразить продажу недостроенного объекта

ООО «СтройИнвест» (застройщик) продает недостроенное нежилое здание за 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 180 000 руб.). Компания строила его для продажи. Себестоимость объекта на момент продажи – 700 000 руб. Компания уплатила госпошлину за регистрацию права собственности на незавершенный объект – 22 000 руб. (подп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

Объект передали покупателю и зарегистрировали переход права собственности в одном отчетном периоде — в июле.

Бухгалтер сделал такие проводки.

22 000 руб. – начислили госпошлину за регистрацию права собственности на объект незавершенного строительства;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Госпошлина»

1 180 000 руб. – признали доход от продажи объекта;

180 000 руб. ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.) х 18%) – начислили НДС;

722 000 руб. (700 000 + 22 000)– списали стоимость проданного объекта;

На практике продавец может передать объект покупателю по передаточному акту до того, как право собственности перейдет к покупателю (до госрегистрации перехода права собственности). Тогда придется отразить разницы между налоговым и бухгалтерским учетом.

Пример 2. Как отразить разницы в учете

Изменим условия предыдущего примера. Предположим, что продавец передал объект покупателю по передаточному акту раньше, чем покупатель зарегистрировал переход права собственности на объект.

Бухгалтер ООО «СтройИнвест» сделал следующие записи.

Вариант I — госпошлина учитывается в стоимости объекта.

На дату уплаты пошлины:

КРЕДИТ 68 субсчет «Госпошлина»

ДЕБЕТ 68 субсчет «Госпошлина»

– 22 000 руб. – уплатили госпошлину;

722 000 руб. (700 000 + 22 000) – отразили стоимость переданного объекта;

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

144 400 руб. (722 000 руб. x 20%) – отразили отложенное налоговое обязательство - ОНО со стоимости объекта, признанной расходом в налоговом учете.

722 000 руб. – списали стоимость проданного объекта;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

144 400 руб. – погасили ОНО.

1 180 000 руб. – получили оплату от покупателя.

Вариант II — госпошлина учитывается в прочих расходах.

На дату уплаты пошлины:

ДЕБЕТ 45 субсчет «Расходы, связанные с продажей объекта недвижимости»

КРЕДИТ 68 субсчет «Госпошлина»

22 000 руб. – начислили госпошлину за регистрацию права собственности;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Госпошлина»

– 22 000 руб. – уплатили госпошлину;

На дату передачи объекта покупателю по акту приемки-передачи:

ДЕБЕТ 45 субсчет «Объект незавершенного строительства, переданный покупателю»

700 000 руб. – отразили стоимость переданного объекта;

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

180 000 руб. ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.. х 18%) – начислили НДС со стоимости переданного объекта;

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

200 000 руб. – ((1 180 000 руб. — 180 000 руб.) x 20%) – отразили отложенный налоговый актив — ОНА с суммы дохода, признанной в налоговом учете;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

140 000 руб. (700 000 руб. x 20%) – отразили отложенное налоговое обязательство - ОНО со стоимости объекта, признанной расходом в налоговом учете.

На дату регистрации перехода права собственности:

1 180 000 руб. – учли выручку от реализации;

180 000 руб. – учли начисленный при передаче НДС;

КРЕДИТ 45 субсчет «Объект незавершенного строительства, переданный покупателю»

700 000 руб. – списали стоимость проданного объекта;

КРЕДИТ 45 субсчет «Расходы, связанные с продажей объекта недвижимости»

22 000 руб. — списали госпошлину;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

200 000 руб. – погасили ОНА.

КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

140 000 руб. – погасили ОНО.

На дату поступления денег от покупателя:

1 180 000 руб. – получили оплату от покупателя.