Сравнительный анализ кассового метода признания доходов и расходов и метода начисления. Учетно-статистические методы

Измерение масштабов теневой экономики является сложной задачей. Это связано с тем, что теневая экономика носит скрытый характер и стремится избежать измерения. Однако оценка размеров теневой деятельности важна для анализа экономического развития и формирования государственной экономической политики.

Современными экономистами разработаны многочисленные методы измерения теневой экономики, которые условно можно о&ьединить в две группы: методы, используемые на микроуровне; методы, используемые на макроуровне (рис. 2-1).

Микрометоды измерения теневой экономики

На микроуровне для измерения теневой экономики используются прямые методы: опросы для оценки масштабов теневой экономики, методы открытой проверки и специальные методы экономико-правового анализа.

Обследования путем опроса проводятся при помощи социологических исследований. Например, методом анонимного углубленного интервью. При этом участ-вующих в интервью респондентов можно, с известной долей условности, разделить на четыре группы:

«теневики» - люди, непосредственно включенные в нелегальные экономические отношения и готовые в этом признаться;

«включенные наблюдатели» - лица, находящиеся в теневой среде, наблюдающие ее изнутри, но о собственном участии в нелегальных сделках не упоминающие;

«наблюдатели со стороны» - респонденты, которые судят о тех или иных проявлениях теневой экономики, не будучи сами в нее включенными или не решаясь в этом признаться;

«жертвы» - люди, пострадавшие от коррупционеров и теневиков, но с ними никак не связанные.

С точки зрения достоверности безусловное предпочтение в опросах отдается «теневикам» и «включенным наблюдателям». Однако весьма ценными являются и сведения представителей двух других групп.

2. Методы открытой проверки.

Применение методов открытой проверки находится в компетенции специально созданных контролирующих органов, которые выявляют и пресекают нарушения ва-лютного, таможенного, банковского, налогового, анти-монопольного законодательства, правил торговли, по-жарной безопасности, санитарных норм. Результаты, полученные при применении методов открытой проверки, например, налоговой проверки, используются в учетно-статистических целях.

3. Специальные методы экономико-правового анализа.

Для измерения и оценки масштабов теневой экономики необходимо также применение специальных методов экономико-правового анализа. Указанные методы позволяют эффективно применять специальные экономические и бухгалтерские познания в юридической практике.

Методы экономико-правового анализа можно объединить в следующие три типа:

метод бухгалтерского анализа;

метод документального анализа;

метод экономического анализа.

Метод бухгалтерского анализа представляет собой исследование бухгалтерского учета (баланс, счета и двойная запись; оценка и калькуляция, инвентаризация и документация) для выявления учетных несоответствий и отклонений.

Метод документального анализа представляет собой исследование бухгалтерских документов и проявляется в особенностях внешнего оформления или в содержании учетных документов. Целью документального анализа является обнаружение документальных несоответствий.

Метод экономического анализа позволяет вскрыть причины отклонений от нормальной экономической деятельности. Существуют следующие методы опреде-ления несоответствий экономических показателей, ис-пользуемых для выявления экономических преступлений:

метод сопоставлений;

метод специальных расчетных показателей;

метод стереотипов;

метод корректирующих показателей.

Метод сопоставлений включает в себя отбор показателей, характеризующих экономическую деятельность предприятия и выявление противоречий в ходе анализа данных за несколько отчетных периодов. Противоречия могут быть обнаружены в изменении следующих пар

показателей: потребление электроэнергии на технологические нужды и выпуск продукции; объем прибыли и выпуск продукции; потребление сырья и выпуск продукции.

При использовании внутреннего сопоставительного анализа сопоставляют показатели деятельности предприятия за ряд периодов времени. Данный метод эффективен для выявления скрытых доходов, отмывания денег.

Сравнительный анализ состоит в том, что выявляются отклонения в величине прибыли за сравниваемые периоды времени и исследуются причины этих отклонений. Если убедительных объяснений найти не удается, то это свидетельствует о нарушениях хозяйственного оборота и связано с сокрытием доходов от налогообложения. Проверка хозяйственного оборота (контрольная калькуляция) осуществляется на предмет того, какие обороты достигнуты, и тем самым позволяет сделать выводы о полученных доходах. Контрольная калькуляция доказывает факт сокрытия доходов или отмывания денег.

Метод специальных расчетных показателей основан на следующей посылке: в ходе анализа деятельности предприятия определяется расчетный показатель, который обязательно изменится при совершении экономического преступления. Рассчитывается значение этого показателя, получившего название специального расчетного для условий нормально работающего предприятия. Наличие разрыва между фактическим и эталонным значениями специального расчетного показателя свидетельствует о совершении преступления.

Метод стереотипов рассчитан на поиск необычных зависимостей между экономическими показателями, которые отражают событие преступления и достаточно редко встречаются в обычных условиях экономической деятельности. Обычно выделяют пять разновидностей этого метода: метод «красных флажков», метод анализа чистой стоимости, метод расчета кассового дефицита, метод расчета денежного оборота, метод расчета покрытия расходов.

Популярным и широко распространенным применением этой идеи является метод «красных флажков» - признаков, сигнализирующих о возможных нарушениях и злоупотреблениях. Например, признаками такого преступления, как кайтинг (выписка чеков против неинкассированных сумм), являются: частое выписывание чеков на одно и то же лицо или компанию; выписывание чеков на одно и то же имя на счета в разных банках; частые запросы со стороны вкладчика проверить его баланс.

В основе метода анализа чистой стоимости лежит идея о том, что увеличение благосостояния налогоплательщика за определенный период времени может произойти только за счет доходов, подлежащих обложению налогом, доходов, не облагаемых налогом, и разовых денежных поступлений, если не было актов распоряжения имуществом частного характера (подарки, удовлетворение жизненных потребностей и т. п.). Если при подсчете будет установлено, что прирост имущества и личное потребление с учетом определенных начислений и отчислений превышают доходы, за которые уплачены налоги, то отсюда следует, что прирост имущества не относится к декларированным доходам и поэтому носит незаконный характер.

Метод расчета кассового дефицита. Данный метод проверки денежного оборота может применяться при ревизии малых и средних предприятий, в кассы которых поступают наличные денежные средства, учитываемые в кассовой книге. Основой исчисления кассового дефицита является то, что владелец предприятия не может выдать денег больше, чем имеется в кассе. Если расходы за определенный период времени превышают сумму начальной кассовой наличности и денежных по-ступлений за тот же период времени, это свидетельствует о кассовом дефиците и может служить основанием для более обстоятельной проверки предприятия. При

отсутствии правдоподобных объяснений причин кассо-вого дефицита может быть выдвинута версия о сокрытии доходов.

Метод расчета денежного оборота связан с анализом доходов и расходов. Существует два вида расчета денежного оборота: подсчет общего денежного оборота, распространяющийся на производственную и частную сферу, и подсчет денежного оборота, при котором учитываются только производственные или только частные денежные поступления и платежи.

Метод расчета денежного оборота базируется на том, что налогоплательщик за какой-либо конкретный период времени не может израсходовать или накопить денег больше, чем он получает от доходов.

Метод расчета покрытия расходов основан на сопоставлении фактически произведенных наличных платежей с теми суммами денег, которые имелись у проверяемого лица. Этот метод представляет собой упрощенную модификацию метода расчета денежного оборота. При исчислении покрытия расходов учитываются также те деньги, которые налогоплательщик имеет не от места официальной работы по найму.

Этот метод используется в тех случаях, когда отсутствует достаточная информация об имущественном положении налогоплательщика.

Метод корректирующих показателей. Данный метод заключается в анализе экономических показателей и факторов внешней среды, в которой функционирует данное предприятие. В качестве примера можно привести анализ динамики объема продаж какого-либо товара конкретным предприятием и изменение конъюнктуры рынка данного товара. Теневая экономическая деятельность может быть выявлена в случае существенного роста реализации в условиях снижающегося спроса. Данный метод может быть использован при сравнении цен, тарифов, по которым реализуются товары, со среднерыночными.

Макрометоды измерения теневой экономики

На макроуровне для измерения теневой экономики используются косвенные методы, основанные преиму-щественно на макроэкономических показателях офици-альной статистики, данных налоговых и финансовых органов. К макрометодам относятся: метод расхождений, метод по показателю занятости («итальянский» метод), монетарный метод, метод технологических коэф-фициентов, экспертный метод, структурный метод, метод мягкого моделирования (оценки детерминантов).

1. Метод расхождений.

Этот метод основан на сравнении источников данных и статистических документов, содержащих информацию об одних и тех же экономических показателях. Примерами использования данного метода является сравнение доходов и расходов, измеренных разными способами; альтернативные оценки макроэкономических показателей; метод товарных потоков.

Сравнение доходов и расходов. Данный метод реализуется путем сопоставления всех доходов домашних хозяйств со всеми расходами. Как правило, обнаруживает-ся, что доходов значительно меньше, чем расходов.

Альтернативные оценки макроэкономических показателей. Данный метод используется для определения величины теневого сектора путем сравнения объема ВВП, полученного с использованием косвенных данных, с данными официальной статистики. Классическим при-мером этого метода является исследование, проведенное МВФ в Китае, когда в качестве индикатора экономики и определения масштабов теневой экономики был применен показатель потребления электроэнергии.

Метод товарных потоков. Применение этого метода довольно широко используется во многих европейских странах с развитой статистической службой. Метод товарных потоков заключается в том, что товарный поток (т. е. движение стоимости от производства до использования) строится для определения не макропоказателей, а отдельных важнейших продуктов или товарных групп.

Цель применения метода - обнаружение слабых мест в имеющейся информационной базе. Например, если по какому-то товару суммарные ресурсы (производство и импорт) меньше суммарного использования ресурсов (конечное и промежуточное потребление + накопление + + экспорт), то предстоит решить, какая часть информации - данные по производству или по импорту - более надежна, и на ее основе досчитать другую часть. Принцип метода очень простой, но воплотить его в жизнь сложно. Практически широкое внедрение метода товарных потоков означает, что балансовый метод должен применяться на уровне отраслевой статистики.

В России балансовые монопродуктовые модели используются с советских времен, однако они касаются в основном продукции производственного назначения (энергетический баланс, балансы зерна, металла). Ведутся работы по построению балансов потребительских товаров, особенно важных с точки зрения измерения параметров теневой экономики. Данный метод отличается высокой эффективностью. Его применение в России позволило определить количественную характера стику внешнеэкономического посредничества, в том числе масштабов «челночного» бизнеса.

2. Метод, основанный на расчетах показателей занятости («итальянский» метод).

«Итальянский» метод разработан и применяется Итальянским институтом статистики, который в настоящее время считается наиболее авторитетным в вопросах определения параметров теневой экономики.

При разработке этого метода специалисты исходили из того, что собрать достоверные данные о производстве (особенно о производстве в малом бизнесе и сфере услуг) очень трудно. Одна из причин этого - сознательное занижение показателей производства с целью уклонения от налогообложения. Мелкие предприятия вообще трудно отследить, даже хотя бы для того, чтобы внести их в статистический регистр. Между тем наличие большого количества малых предприятий для итальянской экономики очень типично.

Итальянские статистики основной акцент сделали на обследовании затрат рабочей силы. Первичные данные получаются в результате специально организованного обследования домашних хозяйств. Домашние хозяйства обследуются на основании случайной выборки. Задаваемые при обследовании вопросы касаются количества часов, отработанных опрашиваемыми в той или иной отрасли. Достоинство такого подхода состоит в том, что людям, которых не спрашивают о доходах, нет смысла скрывать или искажать информацию об их рабочем времени. Затем информация распространяется на генеральную совокупность и пересчитывается в средние отработанные человеко-дни. Обследованием охватываются также предприятия с целью определения нормальной выработки в отрасли.

Существуют следующие разновидности этого метода: 1) на основе расхождения между фактическим и офици-ально зарегистрированным уровнем занятости; 2) на ос-нове расхождения между величинами фактически отра-ботанного за неделю рабочего времени и официально зарегистрированного.

3. Монетарный метод.

Этот метод основан на одной важной особенности теневой экономики: если в легальной экономике уже давно почти все расчеты производят безналичным путем, то в теневой экономике при совершении сделок предпочтение отдается наличным деньгам.

Существует множество вариантов конкретного использования данной идеи. Это и анализ объема денежных операций, и анализ спроса на наличные деньги, а также эконометрические методы.

Размер и динамика теневой экономики могут оцени-ваться с помощью наблюдения за объемом денежной массы. Денежная масса в каждой стране эмитируется центральным банком, и ее величина известна.

Однако выбор подобного критерия не всегда бывает верен, поскольку используемые показатели зависят от многих других процессов (например, от инфляции). Более надежным считается сопоставление темпов роста денежной массы и объема векселей на предъявителя, с одной стороны, и валового внутреннего продукта, с другой.

Предложены и более сложные способы оценки тене-вой экономики на основе монетарного метода. При этом принимается дополнительное предположение о том, что удельный вес наличных средств колеблется как в результате изменения доходов, налогов, процентных ставок, так и вследствие функционирования теневой экономики. Оценка неучтенных факторов и позволяет определить масштабы теневой экономики.

Однако к результатам, полученным при использовании монетарного метода, следует относиться с осторожностью, поскольку положенные в основу метода предпосылки могут быть подвергнуты аргументированной критике.

В нелегальном секторе используются и иные средства платежа, а не только наличные деньги. Так, нередки случаи бартерного обмена, использования предъявительских ценных бумаг в качестве средства платежа.

Трудно установить, одинакова ли скорость обращения денег в обоих секторах. Она может быть меньше в нелегальном секторе. В пользу этого говорит тот факт, что товары и услуги в нем часто прямо поступают от производителя к потребителю, и это требует меньше наличных денег, чем для товаров в легальном секторе, которые проходят порой многочисленную череду посредников.

Анализ, проведенный российскими специалистами в 1994 г., показал, что темп роста количества наличных денежных средств существенно превышал темп роста денежной массы. Если объем денежной массы в течение 1993 г. вырос в 5,16 раза (с 7,1 до 36,7 трлн руб.), то количество наличных денежных средств выросло за этот же период в 7,82 раза (с 1,7 до 13,3 трлн руб.).

Поданным Центробанка России, на 1 января 1994 г. в обращении на территории страны было 13,3 трлн руб., а Госкомстат РФ сообщил, что на руках у населения на эту же дату находилось 7,8 трлн руб. Разница в 5,5 трлн руб. (41% всех наличных денег) представляет собой оборотные средства юридических лиц, не находящиеся на их банковских счетах. Поскольку данные Центробанка России определили сумму средств, находящихся на 1 января 1994 г. на расчетных счетах предприятий и организаций, в 8,5 трлн руб., то становится очевидным, что почти 2/3 наличных денег (5,5 трлн руб.) практически находятся вне государственного, в том числе и налогового, контроля.

Эксперты не случайно обратили особое внимание на результаты 1993 г., так как в течение этого года уровень не контролируемого государством оборота налично-денежного обслуживания производства в сравнении с предшествующим 1992 г. вырос почти вдвое, и тем самым удельный вес теневой экономики также увеличился почти в два раза.

4. Экспертный метод.

Использование экспертных оценок является необходимым условием исследования такого сложного, малоизученного явления, как теневая экономика.

Суть этого метода в следующем. Сначала эксперт определяет, насколько можно доверять данным по какой- либо отрасли. Затем после сбора данных из обычных источников их автоматически досчитывают на определенную величину. Методология экспертных оценок определяется самим экспертом. Многие связи и отношения, которые представляются эксперту очевидными и которые он использует для оценки, трудно поддаются количественному описанию.

Проблема использования данного метода состоит в том, чтобы найти достаточно квалифицированного эксперта, способного дать оценку, правильность которой может подтвердиться лишь спустя определенное время, после получения дополнительной информации, или которая так и останется рабочей гипотезой, положенной в основу расчета.

Метод технологических коэффициентов представляет собой примерное определение динамики промышленного производства на основе наблюдений за производством и потреблением электроэнергии, перевозок грузов транспортом и других косвенных показателей, поддающихся достаточно простому учету, для сравнения полученных данных с официальными. Необходимыми условиями его применения являются высокое развитие рыночных отношений и адекватные цены на электроэнергию и грузовые перевозки. Если цены являются регулируемыми и не отражают действительной стоимости энергии или существует возможность длительное время не оплачивать потребление электроэнергии ввиду имеющихся социальных и иных льгот, то динамика потребления электроэнергии может значительно отличаться от динамики промышленного производства.

Метод мягкого моделирования (оценка детерминантов) связан с выделением совокупности факторов, определяющих теневую экономику, и направлен на расчет ее относительных объемов.

Структурный метод основан на использовании информации о размерах теневой экономики в различных отраслях производства.

Сравнение разных методов оценки теневой экономики

Данные о размерах теневой экономики в ряде развитых стран, полученные рассмотренными методами, крайне противоречивы и колеблются в пределах от 1 до 33% валового национального продукта (ВНП).

Расчеты показывают, что прямые методы дают достаточно надежные, однако несколько заниженные ре-зультаты. Их основные недостатки: сложность сбора данных и преднамеренное искажение информации, полученной при опросах.

Косвенные методы очень разнородны. Некоторые из них, особенно монетарные, могут применяться только при высоком развитии денежных отношений. Методы, связанные с анализом рынка труда, характеризуются временным разрывом между событиями и их измерением. В целом косвенные методы, а также методы скрытых переменных, мягкого моделирования, структурный метод дают завышенную оценку теневой экономики.

Многообразие применяемых в мировой практике методов свидетельствует об отсутствии единой методики количественной оценки размеров теневых экономических структур, критериев достоверности результатов.

Специфика отдельных стран, недостаток статистического материала обусловливают необходимость в каждом конкретном случае выбирать адекватный для данной ситуации метод или комбинацию нескольких методов. Наиболее объективная оценка теневой экономики возможна при комплексном использовании различных методов.

Применение методов измерения теневой экономики в постсоветской России

Российской статистикой из всех зарубежных методов был прежде всего апробирован так называемый «итальянский» метод. Госкомстат России уже несколько лет сотрудничает с Итальянским институтом стати-стики по проблемам теневой экономики. В результате совместной работы российских и итальянских специалистов был, например, согласован и подготовлен про-

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", 2010, N 7

В редакцию нашего журнала неоднократно приходили письма с просьбой сравнить два метода признания доходов и расходов: кассовый и метод начисления, чтобы выяснить какой из них наиболее выгодный (по какому налог на прибыль будет меньше) и при каких обстоятельствах. Поэтому на примере предлагаем провести сравнительный анализ этих двух методов.

Порядку признания доходов и расходов по методу начисления посвящены ст. ст. 271 и 272 НК РФ, по кассовому методу - ст. 273 НК РФ. Предлагаем для начала ознакомиться с общими положениями, содержащимися в этих статьях.

Метод начисления

Доходы, признаваемые по методу начисления . По этому методу доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (ст. 271 НК РФ). По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть четко установлена или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от их реализации распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ (переход права собственности), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Для внереализационных доходов датой получения дохода признаются:

1. дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг), например, для доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг);
2. дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика, например, для доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств;
3. дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для доходов:

• от сдачи имущества в аренду;
• в виде лицензионных платежей за пользование объектами интеллектуальной собственности;
• в виде иных аналогичных доходов;

1. дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба);
2. последний день отчетного (налогового) периода - по доходам в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам;
3. последнее число текущего месяца - по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте;
4. дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета, - по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества;
5. дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал это имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в п. п. 14, 15 ст. 250 НК РФ.

Если учреждением физической культуры и спорта заключен договор на продажу объекта нефинансового актива, стоимость которого выражена в условных единицах, то при переводе суммы дохода в валюту РФ (рубли) возникает суммовая разница. Суммовая разница признается доходом (п. 7 ст. 271 НК РФ):

1. у налогоплательщика-продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2. у налогоплательщика-покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

К сведению. Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271 НК РФ).

Расходы, признаваемые по методу начисления . Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или устанавливается косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. А те расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, - пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Датой осуществления материальных расходов признаются (п. 2 ст. 272 НК РФ):

• дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);
• дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Статьей 272 НК РФ регламентирован порядок признания отдельных видов расходов, в частности:

• амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации;
• расходы в виде капитальных вложений , предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения;
• расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда;
• расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов являются (если иное не установлено ст. ст. 261, 262, 266, 267 НК РФ):

1. дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей;
2. дата начисления в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ - для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом согласно данной главе;
3. дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов:

• на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);
• арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;
• в виде иных подобных расходов;

1. дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика (например, для расходов в виде сумм выплаченных подъемных, в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов);
2. дата утверждения авансового отчета - для расходов:

• на командировки;
• на содержание служебного транспорта;
• на представительские расходы;
• на иные подобные расходы;

1. дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли аналогично пересчету в рубли суммы полученного дохода в иностранной валюте - по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей также пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Кассовый метод

Применять кассовый метод учреждения вправе только тогда, когда в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).

При кассовом методе датой получения дохода является день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Затраты признаются в целях налогообложения после их фактической оплаты. Заметим, что оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) считается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с их поставкой.

При этом затраты учитываются в составе расходов следующим образом:

1. материальные расходы, а также расходы на оплату труда - в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Расходы на приобретение сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;
2. амортизация - в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. Аналогичный порядок применяется в отношении капитализируемых расходов, предусмотренных ст. ст. 261, 262 НК РФ;
3. расходы на уплату налогов и сборов - в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

Если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) (1 000 000 руб. за квартал), он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение (п. 4 ст. 273 НК РФ).

Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы в соответствии с настоящей статьей, не учитывают в целях налогообложения в составе доходов и расходов суммовые разницы в случае, если по условиям сделки обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.

Рассмотрим на примере, при каком методе признания доходов и расходов налог на прибыль будет меньше. Для упрощения взят одни месяц, вместе с тем налогоплательщик должен помнить, что при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода (п. 7 ст. 274 НК РФ).

Пример. Бюджетным учреждением в июне 2010 г. получен доход:

• от факультативных занятий на сумму 55 000 руб. (без НДС);
• от реализации имущества: по условиям договора купли-продажи 50% его стоимости (30 000 руб., в том числе НДС - 4577 руб.) покупатель оплачивает единовременным платежом, а 50% - в рассрочку равными платежами в течение 2 мес. Следовательно, 15 000 руб. (в том числе НДС - 2288 руб.) зачислено на счет учреждения в июне, остальные суммы будут оплачены в июле и августе.

Расходы учреждения в этом месяце составили:

• по заработной плате - 10 000 руб.;
• по начислениям на оплату труда - 2620 руб. (оплата будет произведена в июле);
• коммунальные платежи - 3000 руб. (в том числе НДС - 458 руб.) (оплата будет произведена в июле);
• амортизация имущества - 1200 руб. (имущество оплачено полностью);
• на приобретение материальных запасов - 1500 руб. (в том числе НДС - 229 руб.);
• на оплату работ, выполненных сторонними организациями, - 5000 руб.

Налог на прибыль при методе начисления:

• сумма дохода, подлежащего налогообложению, - 60 423 руб. (35 000 + (30 000 - 4577) руб.);
• сумма расхода, уменьшающего налогооблагаемую прибыль, - 22 633 руб. (10 000 + 2620 + (3000 - 458) + 1200 + (1500 - 229) + 5000 руб.);
• сумма налога - 7558 руб. ((60 423 - 22 633) руб. x 20%).

Налог на прибыль при кассовом методе:

• сумма дохода, подлежащего налогообложению, - 47 712 руб. (35 000 + (15 000 - 2288) руб.);
• сумма расхода, уменьшающего налогооблагаемую прибыль, - 17 471 руб. (10 000 + 1200 + (1500 - 229) + 5000 руб.);
• сумма налога - 6048,2 руб. ((47 712 - 17 471) руб. x 20%).

Из примера видно, что при кассовом методе сумма налога на прибыль меньше, чем при методе начисления. Таким образом, кассовый метод более выгоден налогоплательщикам.

Вместе с тем, поскольку бухгалтерский учет ведется по методу начисления (п. 232 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н), налоговый учет целесообразно вести этим же способом с целью их сближения и облегчения работы бухгалтера.

Т.Сильвестрова

Эксперт журнала

"Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Оценка теневой экономики России

Assessment of the russian shadow economy

Перов Евгений Викторович

к.э.н., старший научный сотрудник

Научного центра изучения социально-экономических конфликтов,

e-mail: [email protected]

Perov Evgeniy V.

Ph.D. in Economics, the senior research assistant

Scientific centre for studying social and economic conflicts,

В статье дается обзор применяемых методов оценки теневой экономики, отмечаются их основные достоинства и недостатки. Наибольшее распространение среди методов оценки теневой экономической деятельности на макроуровне получили статистические методы специфических индикаторов, особенно такие из них как метод физических затрат ресурсов, метод сравнения доходов и расходов, метод валютного спроса. Приводятся результаты оценки теневой экономики в России при использовании этих методов. Показано, почему метод физических затрат, основанный на потреблении электроэнергии, успешно использующийся в странах с установившейся экономикой, для российской практики в настоящее время неприменим.

The article provides an overview of the methods applied for the assessment of shadow economy; it describes their main advantages and disadvantages. The most widespread among the methods for the assessment of shadow economic activities at the macro level are the statistical methods of specific indicators, in particular the method of manual resource costs, the method of the comparison of income and expenditure, the currency demand method . The article presents the results of the assessment of the shadow economy in Russia obtained through the use of these methods.

Ключевые слова : теневая экономика, методы оценки, оценка, динамика, Россия

Keywords : shadow economy, methods of assessment, assessment, dynamics, Russia

Введение

Проблеме оценки масштабов теневой экономики в настоящее время уделяется много внимания в зарубежной и российской научной литературе, поскольку она присутствует во всех странах в той или иной мере. Например, по данным Всемирного банка и университета Кеплера, полученным по методу спроса на наличные деньги , в 2011 г. в США уровень теневой экономики составлял 7,0%, в Австрии – 7,5%, в Швейцарии – 8,0% при некотором снижении по годам. В то же время в Беларуси ее уровень оценивался в 49,8%, в России – 50,5%, в Грузии – 68,8%. Для сравнения, по данным этого же университета в 2003 г. уровень теневой экономики в России равнялся 48,7% . В годы переходного периода уровень теневой экономики при оценке по методу Кауфмана-Калиберды был значительно ниже 1989 г. – 12,0%, 1992 г. – 32,8%, 1995 – 41,6% . Как можно видеть из приведенных данных, теневая экономика в России имеет место, ее уровень достаточно высок. В связи с этим проблема выявления теневой экономики, выбора метода и оценки ее уровня в России очень актуальна.

В зависимости от решаемых задач и целей исследования используются различные понятия теневой экономики, подходы и методы ее оценки. В целях анализа методов и оценки уровня теневой экономики используется более широкое ее определение, в соответствии с которым теневая экономика включает экономические действия с получением от них дохода, осуществляемые в обход государственного регулирования, налогообложения или наблюдения . Она включает несообщенный доход от производства законных товаров и услуг, или от денежно-кредитных операций, или сделок бартера и охватывает все экономические действия, которые облагались бы налогом, если бы они были известны государственным (налоговым) органам. Следовательно, теневая экономика включает скрытое производство, скрытые доходы и скрытые от статистики расходы на конечное потребление и накопление. Производство является исходным в оценке параметров теневой экономики. Это понятие теневой экономики в большей степени отвечает поставленной задаче анализа методов оценки теневой экономической деятельности на макроуровне и оценке ее уровня в России.

Оценка теневой экономической деятельности представляет значительные трудности. Она выполняется различными методами в зависимости от решаемых задач в процессе исследования данного явления (фундаментальный теоретический анализ, статистическая оценка, оптимизация социально-экономической политики, совершенствование правоохранительной деятельности, обеспечение экономической безопасности). Универсальных точных методов пока не известно.

Теневая экономика по своей структуре включает формальное производство товаров, услуг и деятельность перераспределительного характера. Не все теневые экономические действия поддаются измерению и оценке, что объясняется самим характером теневой экономики. Поэтому для измерения ее масштабов используются различные виды косвенных методов. Все методы оценки теневой экономики можно условно объединить в три группы: методы открытой проверки, специальные экономико-правовые методы и статистические методы (рис. 1).

Методы открытой проверки используются специально созданными контролирующими органами. Они выявляют и пресекают нарушения налогового, таможенного, валютного, банковского, антимонопольного законодательства, правил торговли, санитарных норм, пожарной безопасности и т.п. Результаты таких проверок могут быть использованы в учетно-статистических целях.

Рис. 1. Методы выявления и оценки параметров теневой экономики

Специальные методы экономико-правового анализа используются для выявления усилиями опытных экономистов и бухгалтеров следов причин и условий экономических преступлений. Эти методы можно объединить в три группы:

бухгалтерские – анализ баланса, счетов, двойных записей; оценка и калькуляция, инвентаризация и документация;

документальные – ретроспективный анализ факторов хозяйственной деятельности, проявляющихся в виде специфических документальных несоответствий;

экономические – анализ взаимосвязи экономических показателей.

Статистические методы основаны на методологии системы национальных счетов (СНС). Они наиболее применимы в целях исследования теневой экономической деятельности на макроуровне для оценки скрытого производства легальных товаров и услуг. Поскольку при оценке теневой экономики практически невозможно использовать традиционные статистические методы (сбор дополнительной информации, проведение дополнительных обследований), то ее заменяют расчетной или определяют на основе косвенных данных, или исходя из априорных умозрительных гипотез. Производство неучтенной продукции выявляется балансовым методом, который заключается в сопоставлении данных из разных источников и досчете недостающей информации. Однако перераспределительную экономическую деятельность с помощью методологии СНС адекватно оценить не удается.

В соответствии с этой методологией все проявления теневой экономики подразделяются на две группы: 1) продуктивные виды деятельности, результаты которых учитываются в составе ВВП; 2) преступления против личности и имущества, не включаемые в состав ВВП и фиксируемые на специальном счете для уменьшения статистических погрешностей.

Достоинством данных методов является возможность количественной оценки скрытой части производительной экономической деятельности. Они могут быть использованы для выявления производительных секторов теневой экономики, оценки их масштабов, для формирования экономической и правовой политики. К основным их недостаткам относится невозможность дать количественную оценку криминальной деятельности. В случаях перераспределения, не приводящего к изменению общего объема ВВП, упущенной выгоды экономики или отдельных субъектов, она учитывается только в рамках ее влияния на производство и реализацию продукции.

В странах с рыночной экономикой для оценки параметров теневой экономической деятельности применяются следующие учетно-статистические методы: специфических индикаторов, мягкого моделирования, структурный и экспертный .

Методы специфических индикаторов связаны с использованием показателя, отражающего уровень экономической деятельности, и полученного прямым или косвенным способом.

Методы мягкого моделировани я направлены на расчет относительных объемов теневой экономики через выделение совокупности факторов, ее определяющих. В отличие от методов специфических индикаторов, предназначенных для оценки размера и динамики теневой экономики по одному индикатору, метод мягкого моделирования учитывает различные факторы, ведущие к формированию и росту теневой экономики, а также изменение теневой экономики во времени. Это представляется важным, поскольку влияние теневой экономики обнаруживается одновременно в производстве, на трудовом и денежном рынках.

Концепцию «мягкого моделирования» развивали Б. Фрей, Х. Вик, В. Поммерен . Х. Вик, Б. Фрей и Х. Вик-Ханнеманн применяли этот метод для данных 24 стран ОЭСР в динамике . Данный метод позволяет ранжировать страны по уровню теневой экономики. Впоследствии этот метод использовали Д. Джайлс, Л. Теддс, Ф. Шнайдер и др. для оценки теневой продукции в Новой Зеландии, Канаде, Индии, Австралии.

В России этот метод применяли С. Николаенко, Я. Лиссоволик., Р. Мак Фаркар, используя анализ дохода, безработицы и налоговых поступлений . Н. Суслов и С. Агеева в результате проведенного исследования установили, что увеличение издержек, связанное с ростом цен на энергию, способствует увеличению теневой экономики. Размеры теневого сектора в среднем по странам мира имеют положительную корреляцию с реальной ценой на энергию .

Структурный метод основан на использовании информации о масштабах теневой экономики в различных отраслях производства.

Экспертный метод опирается на интуицию и опыт квалифицированных специалистов, которые определяют степень достоверности данных, взаимосвязи и отношения, трудно поддающиеся количественному описанию. Подобным образом оценивается латентность экономических преступлений.

Оценить отдельные аспекты теневой экономической деятельности иногда помогает изучение вторичных источников информации, таких как материалы прессы, судебных разбирательств и пр.

Из всех методов наибольшее распространение получили методы специфических индикаторов. Среди них различают прямые и косвенные методы.

Прямые методы предполагают использование специальных обследований, опросов или налоговых аудиторских проверок и других соответствующих методов для выявления расхождений между доходами и расходами и для характеристики отдельных аспектов теневой деятельности по группам налогоплательщиков.

Выборочные обследования при оценке теневой экономики используются во многих странах. Например, описываются результаты таких обследований, проводимых в Норвегии , Дании . К неудобствам этих методов относятся недостатки всех опросов. Например, средняя точность и результаты очень зависят от готовности респондента сотрудничать, трудно оценить количество незаявленной работы из прямого анкетного опроса, большинство респондентов стесняется признавать мошенническое поведение, и ответы имеют сомнительную надежность, которая мешает вычислить реальную оценку (в стоимостном выражении), вытекающую из незаявленной работы. Главное преимущество этих методов лежит в детальной информации о структуре теневой экономики, но результаты таких опросов очень чувствительны к способу их проведения.

Оценки теневой экономики могут также базироваться на несоответствии между доходом, объявленным для налоговых целей, и тем, который рассчитан при выборочных проверках. Особенно эффективны в таком случае финансовые аудиторские проверки. Поскольку эти проверки предназначены для измерения количества необъявленного налогового дохода, то они могут также использоваться для вычисления теневой экономики. Однако здесь существует немало трудностей. Использование соответствующих налоговых данных эквивалентно использованию выборке населения (возможно смещенной). Выборка налогоплательщиков для налогового аудита основана на представленных налоговых сведениях, которые указывают некоторую вероятность налогового мошенничества. Поэтому, такая выборка не является случайной из всего населения, и оценки теневой деятельности, основанные на смещенной выборке, недостаточно точны. Кроме того, оценки, полученные в результате налоговых ревизий, отражают только часть дохода теневой экономики.

Следующим неудобством этих двух методов (опросы и налоговая ревизия) является невозможность охватить все теневые действия, поэтому они могут представлять собой нижнюю границу оценок. Эти методы не позволяют установить оценки развития и роста теневой экономики за более длительный период времени. Тем не менее, они имеют значительное преимущество в том, что позволяют обеспечивать детальную информацию о теневых экономических действиях, структуре и составе тех, кто работает в теневой экономике.

Косвенные методы применяются при невозможности непосредственной прямой фиксации исследуемых параметров. Они основаны на информации официальной статистики, данных финансовых и налоговых органов. Косвенные методы являются главным образом макроэкономическими и используют различные индикаторы, которые содержат информацию о развитии теневой экономики (во времени). В косвенных методах сравниваются два и более источника информации, которые содержат данные об одних и тех же экономических показателях, или используются разные методы для получения данных из одних и тех же источников.

Среди косвенных методов можно выделить методы сравнения доходов и расходов, ресурсные, монетарные методы (валютного спроса), итальянский метод (трудовой), трансактный (операционный), по товарным потокам, а также различные их модификации.

Метод сравнения доходов и расходов использует расхождения между статистикой доходов и расходов. В системе национальных счетов размер дохода ВНП должен быть равен размеру расхода ВНП. Таким образом, если доступна независимая оценка расхода национальных счетов, то разница между размером расхода и размером дохода может использоваться как индикатор степени теневой экономики. Этот метод применялся в Австрии , Великобритании , Германии , США .

В России впервые осуществлен расчет всех счетов сектора домашних хозяйств в 1996 г., что позволило прямо сопоставить все доходы домашних хозяйств со всеми расходами (в т.ч. расходы на накопление капитала, запасы, ценности и финансовые активы в виде наличных денег, валюта, банковские депозиты, ценные бумаги и задолженность по заработной плате). В результате оказалось, что расходы значительно больше доходов.

Однако, поскольку в системе национальных счетов стремятся минимизировать это расхождение, то начальное расхождение или первичная оценка, точнее, чем опубликованное расхождение, и может использоваться как оценка теневой экономики. Если бы все компоненты расходования были измерены без ошибки, то этот подход действительно привел бы к хорошей оценке масштаба теневой экономики. К сожалению, расхождение отражает все упущения и ошибки в системе национальных счетов как и деятельности теневой экономики. Поэтому эти оценки могут быть сомнительной надежности.

Метод физических затрат ресурсов. При использовании этого метода применяются косвенные данные для расчета реального объема ВВП. Чаще всего для этой цели используется расход электроэнергии, из них наиболее известны методы Кауфмана-Калиберды и Лакó.

Д. Кауфман и А. Калиберда , измеряя общую (формальную и скрытую) экономическую деятельность в экономике, допускают, что потребление электроэнергии является лучшим физическим индикатором полной (формальной и скрытой) экономической деятельности. Общая экономическая деятельность и потребление электроэнергии изучались по всему миру для проверки неизменности эластичности электроэнергии к ВВП (обычно близко к 1). Это означает, что рост полного потребления электроэнергии является индикатором роста общего (официального и неофициального) ВВП. Вычитая из общей оценки официальный ВВП, Д. Кауфман и А. Калиберда получали оценку неофициального ВВП.

В соответствии с методом Лакò предполагается, что часть теневой экономики связана потреблением электроэнергии в домашних хозяйствах, которое включает так называемое домашнее производство, самостоятельную деятельность и другое не зарегистрированное производство и услуги. Далее предполагается, что в странах, где часть теневой экономики, связанной с домашним потреблением электроэнергии высока, остальная часть скрытой экономики, также будет высока. Кроме того, в каждой стране часть домашнего потребления электроэнергии используется в теневой экономике .

Методы физических затрат очень просты и привлекательны, но они имеют ряд недостатков:

не все действия теневой экономики требуют значительных затрат электроэнергии (например, личные услуги), кроме того, могут использоваться и другие источники энергии (газ, нефть, уголь, и т.д.), поэтому применяя в качестве индикатора электроэнергию, охватывается только часть теневой экономики;

в результате научно-технического прогресса использование электроэнергии становится более эффективным как в формальном, так и в теневом секторе экономики;

возможны значительные различия или изменения в эластичности электроэнергия/ВВП по странам и во времени.

Метод оценки по показателю занятости (итальянский метод). В данном методе основной акцент делается на обследовании затрат рабочей силы. На основании случайной выборки обследуются домашние хозяйства. Путем опросов выявляется количество часов, отработанных респондентами в той или иной отрасли. Достоинством данного метода является тот факт, что респондентов не спрашивают о доходах и им не имеет смысла скрывать или искажать информацию об отработанном рабочем времени. На основании выборочных данных получают среднее отработанное время (человеко-дни), которое сопоставляется с официальными данными. Итальянский метод дает наилучшие результаты при относительно низкой мобильности населения. Существует несколько разновидностей итальянского метода, дающих схожие результаты .

Монетарный метод (метод валютного спроса) основан на том, что в теневой экономике при совершении сделок предпочтение отдается наличным деньгам. Классический метод анализа спроса на деньги основан на предположении, что теневые (скрытые) транзакции осуществляются с помощью наличных денег с целью ухода из-под контроля регулирующих органов. Усиление налоговой нагрузки на бизнес увеличивает размер теневого сектора экономики и, как следствие, соотношение наличных денег к депозитам. Доля теневой экономики рассчитывается в предположении постоянной скорости обращения денег в официальном и теневом секторах экономики .

Метод валютного спроса впервые использовал Ф. Каган, который вычислил корреляцию валютного спроса и налогового давления, в качестве одной из причин теневой экономики США в 1919‑1955 гг. . Этот метод применяли и развивали также Р. Гутманн (без статистических расчетов), и В. Танзи, который эконометрически оценил функцию валютного спроса для США за 1929‑1980 гг. . Подход В. Танзи, предполагает, что теневые (или скрытые) сделки предпринимались в форме наличных платежей, чтобы не оставлять заметных следов для властей. Поэтому увеличение размера теневой экономики увеличит спрос на наличную валюту. Чтобы исключить естественный дополнительный спрос на валюту, в уравнение включается фактор времени. Контролируются также обычные возможные факторы, типа развития дохода, привычек оплаты, процентных ставок, и т.д. Дополнительно в уравнение включаются такие переменные как прямое и косвенное налоговое бремя, правительственное регулирование и сложность налоговой системы, которые приняты в качестве главных факторов, вынуждающих людей работать в теневой экономике. В настоящее время существуют различные варианты использования данной идеи.

К результатам, которые получены при использовании монетарного метода, все же следует относиться с осторожностью, так как положенные в основу метода предпосылки подвергаются аргументированной критике:

Однако исследования Г. Кирчгаснер и Ф. Шнайдера в европейских странах при использовании метода спроса валюты позволяют заключить, что результаты оценки для Германии, Дании, Норвегии и Швеции весьма разумны .

Трансактный (операционный) метод наиболее полно был развит Е. Фейгом . Он основан на предположении, что должно быть постоянное во времени отношение между объемом операционного и официального ВНП. Связывая полный номинальный ВНП с полными сделками, ВНП теневой экономики может быть рассчитан, вычитанием официального ВНП из полного номинального ВНП.

Этот метод также имеет несколько недостатков. К ним относятся требуемые предположения о базисном периоде без теневой экономики и «нормального» отношения сделок к номинальному ВНП. Кроме того, чтобы получить надежные теневые экономические оценки, должны быть доступны точные значения полного объема сделок, а это наличие особенно трудно достигнуть при наличных сделках. Делается также предположение, что все изменения в отношении между полной ценностью сделки и официально взвешенного ВНП происходят из-за теневой экономики. Это означает, что требуется значительное количество данных, чтобы устранить финансовые сделки от «чистых» взаимных платежей, которые являются законными и не имеют никакого отношения к теневой экономике. Несмотря на теоретическую привлекательность этого метода, эмпирические требования, необходимые для получения надежных оценок, настолько трудно выполнить, что его применение может вести к сомнительным результатам .

Метод товарных потоков состоит в построении специфической балансовой модели и обнаружении слабых мест в имеющейся информационной базе. Для отдельных важнейших продуктов и товарных групп строится товарный поток, т.е. движение стоимости от производства до использования (потребления). Использование такого подхода позволяет дать количественную характеристику внешнеэкономическому посредничеству, в том числе масштабам «челночного» бизнеса в России.

Из всех перечисленных методов наибольшее распространение при оценке теневой экономической деятельности на макроуровне получили статистические методы специфических индикаторов, особенно такие из них как метод физических затрат ресурсов, метод сравнения доходов и расходов, метод валютного спроса, в которых используется официальная статистическая информация. Они могут быть применимы для оценки динамики теневой экономики в отдельно взятой стране. Рассмотрим результаты оценки теневой экономики в России при использовании этих методов.

Метод физических затрат , основанный на потреблении электроэнергии, успешно использующийся в странах с установившейся экономикой, для российской практики в настоящее время оказывается неприменим. Это связано с тем, что в экономике советского периода при низкой стоимости электроэнергии электроемкость продукции была необоснованно высока. С переходом к рыночным условиям хозяйствования одновременно с ростом теневой экономики снижалась электроемкость продукции, причем более быстрыми темпами. К этому следует добавить, что с 2000 г. темпы динамики в строительстве, розничной торговле и сфере услуг, потребляющих относительно меньшее количество электроэнергии, были выше темпов динамики в промышленности . На графике, построенном по данным Всемирного Банка (рис. 2), отражены темпы динамики ВВП и промышленного производства и потребления электроэнергии. Из графика видно, что темпы динамики ВВП и промышленного производства превышаюттемпы динамики потребления электроэнергии практически все годы с 1997 г. Исключение составляют годы финансовых кризисов.

Рис. 2. Темпы динамики экономических показателей

В соответствии с методом валютного спроса предполагается, что рост теневой экономики ведет к увеличению соотношения наличных денег к депозитам. Тогда в качестве результативного признака принимается доля наличных денег во всей денежной массе. Отношение налично-денежного и безналичного оборотов выражается через коэффициент наличности:

Коэффициент наличности позволяет судить о структуре денежной массы и о факторах, влияющих на состояние налично-денежного оборота.

По данным Государственной статистики коэффициент наличности в России практически все годы снижался (рис. 3), т.е. снижалась доля наличных денег в суммарном объеме наличных денег в обращении и безналичных средств. Этому существует много причин, в т.ч. введение пластиковых карт на предприятиях и безналичных расчетов с работниками предприятий и в розничной торговле.

Рис. 3. Динамика коэффициента наличности

Исключение составляют годы финансовых кризисов, когда коэффициент наличности увеличивался (на 18,8% в 1998 г. и на 1,7% в 2008 г.). Разнонаправленная динамика увеличения наличности в связи ростом теневой экономики и снижением наличности в связи с другими причинами делает достаточно трудоемким процесс качественного выделения доли теневой экономики при использовании метода валютного спроса.

Метод сравнения доходов и расходов используется статистическими органами для выявления скрытой оплаты труда. Скрытые формы оплаты труда наносят серьезный ущерб экономике. Скрытая (официально не учтенная) заработная плата включает выплаты в формах, не подлежащих налогообложению: без оформления платежной ведомости, в виде денежной помощи, кредитов, выплат через систему страхования, с депозитных счетов в банках, в натуральной форме путем покупки работникам недвижимости, предметов длительного пользования и т.п. Основной причиной существования скрытой оплаты труда является стремление работодателей к уклонению от налогов в бюджеты и платежей в единый социальный налог. Это позволяет увеличить заработную плату работникам и снизить себестоимость продукции, что делает ее более конкурентоспособной на рынке.

В соответствии с методологией СНС скрытая оплата труда наемных работников определяется балансовым методом как разница между суммарными расходами на все нужды домашних хозяйств, включая прирост их финансовых активов, и формально зарегистрированными доходами.

К доходам населения относятся все материальные средства, которые домохозяйства получают как результат экономической деятельности или как трансферты в денежной и натуральной формах. Натуральная форма доходов включает продукцию, произведенную домохозяйствами для собственного потребления и натуральные трансферты (продукты питания, одежда).

Расходы домашних хозяйств включают все расходы на приобретение потребительских товаров и услуг, а также стоимость товаров и услуг, потребленных в натуральной форме (сельскохозяйственная продукция личных подсобных хозяйств, условно исчисленные услуги по проживанию в собственном жилище) и полученных в качестве оплаты труда и гуманитарной помощи.

По данным государственной статистики доля скрытой оплаты труда в среднем по годам анализируемого периода составляла 24% от оплаты труда наемных работников, возрастая с 17,0% в 1993 г. до 28,8% в 2006 г. (рис. 4). В последующие годы доля скрытой оплаты труда находилась в диапазоне от 26,6 до 28,6% от оплаты труда наемных работников. Следовательно, в соответствии с данными статистики последнее десятилетие более четверти доходов население получает в обход налогообложения, и эта доля продолжает возрастать.

Рис. 4. Доля скрытой оплаты труда

Значительным преимуществом данного метода является наличие данных официальной статистики, полученных по единой методике. Однако динамика показателя скрытой оплаты труда плохо согласуется с результатами социологических опросов. По данным социологического исследования «Мониторинг социально-экономических перемен (Вестник)» , проводимого по репрезентативной выборке на всей территории страны, совокупная доля населения, занятого без официального оформления и в личном подсобном хозяйстве в целом снижается (рис. 5). К населению, занятому без официального оформления, относятся граждане, имеющие заработки от работы без официального оформления – регулярные или нерегулярные, постоянные или случайные (оказание частных услуг, торговля, производство товаров для продажи и т.п.). К занятым в личном подсобном хозяйстве относятся граждане, имеющие доходы от продажи продуктов, произведенных в личном подсобном хозяйстве, на своем земельном участке. При этом обе составляющие имеют тенденцию к снижению.

Рис. 5. Доля населения, занятого без официального оформления и в ЛПХ

Но, с другой стороны, увеличение доли скрытой оплаты труда может быть связано с увеличением объема заработной платы, получаемой в формальном секторе экономики, но выдаваемой различными способами без уплаты налогов. Это требует дальнейшего анализа и уточнения.

В завершение следует сказать, что Н. Суслов и С. Агеева изучали воздействие цены энергии на размеры теневой экономики и получили следующие оценки теневой экономики: 2005 г. – 43,0%, 2006 г.– 43,6% . Они несколько отличаются от оценок, полученных Ф. Шнайдером, но в обоих случаях уровень теневой экономики в России очень велик. В расчетах, полученных по официальным статистическим данным, они ниже и их можно считать нижней границей теневой экономики.

Заключение

Обобщая сказанное, можно констатировать, что многообразие применяемых методов свидетельствует об отсутствии единой наиболее точной методики количественной оценки параметров теневой экономической деятельности, пригодной для разных стран и временных периодов. Разные методы дают неодинаковую оценку теневой экономики, как правило, прямые методы – заниженную, а косвенные методы, методы скрытых переменных, мягкого моделирования, структурный метод – завышенную. Каждый из методов имеет свои достоинства и недостатки, свои области применения.

Использование разных методов при оценке теневой экономики в России также дает неодинаковые результаты. В соответствии с методом валютного спроса коэффициент наличности в анализируемом периоде снижался до 23,5%. На основании показателя доли скрытой оплаты труда теневая экономики имела тенденцию к росту, однако в конце анализируемого периода она снижалась и не превышала 28,5%. Вероятнее всего, это нижняя граница теневой экономики в России. Получение более объективной оценки теневой экономической деятельности возможно при ее комплексной оценке с использованием различных методов, при построении эконометрических моделей, включающих совокупность разнообразных факторов.

Библиографический список

1. Буров В.Ю. Определение масштабов теневой экономики // Вестник-Экономист (Электронный научный журнал). 2012. №4. С. 1–17. URL: http://vseup.ru/static/articles/Burov_2.pdf
2. Николаенко С., Лиссоволик Я., Мак Фаркар Р. Теневая экономика в российских регионах. М.: Дело, 2009. 199 с.
3. Суслов Н., Агеева С. Воздействие цены энергии на размеры теневой экономики: межстрановый анализ // Консорциум экономических исследований и образования. Серия «Научные доклады». Киев: EERC, 2009. 40 с.
4. Del’Anno R. Estimating the shadow economy in Italy: A structural equation approach // Discussion Paper. Department of Economics and Statistics, University of Salerno, 2003.
5. Blades D. The hidden economy and the national accounts. OECD (Occasional Studies), Paris, 1982. P. 28-44.
6. Boeschoten W. C., Fase M.M.G. The Volume of Payments and the Informal Economy in the Netherlands 1965-1982. M. Nijhoff, Dordrecht, 1984.
7. Cagan P. The demand for currency relative to the total money supply // Journal of Political Economy, 66:3. 1958. P. 302-328.
8. Chatterjee S., Chaudhury K., Schneider F. The size and development of the Indian shadow economy and a comparison with other 18 Asian countries: An empirical investigation, forthcoming // the Journal of Development Economics. April 2006.
9. Feige E.L. A re-examination of the “Underground Economy” in the United States // IMF Staff Papers, 1986, 33/ 4. Р. 768-781.
10. Feige E.L. Overseas holdings of U.S. currency and the underground economy, in: Pozo, Susan (ed.) Exploring the Underground Economy. Kalamazoo, Michigan, 1996. Р. 5-62.
11. Franz A. Wie groß ist die “schwarze” Wirtschaft? // Mitteilungsblatt der Österreichischen Statistischen Gesellschaft. 1983, 49/1. Р. 1-6.
12. Frey B.S. Pommerehne W. The hidden economy: State and prospect for measurement // Review of Income and Wealth, 1984, 30/1. Р. 1-23.
13. Frey B.S., Weck H. Bureaucracy and the Shadow Economy: A Macro-Approach, in Horst Hanusch (ed.): Anatomy of Government Deficiencies. Berlin: Springer 1983. Р. 89-109.
14. Frey B.S., Weck H. Estimating the Shadow Economy: A ‘Naive’ Approach // Oxford Economic Papers, 1983, 35. Р. 23-44.
15. Frey B.S., Weck-Hannemann H. The hidden economy as an “unobserved” variable. // European Economic Review. 1984, 26/1. Р. 33-53.
16. Frey B.S., Weck H., Pommerehne W.W. Has the shadow economy grown in Germany? An exploratory study. Weltwirtschaftliches Archiv. 1982,118/4. Р. 499-524.
17. Garcia G. The currency ratio and the subterranean economy // Financial Analysts Journal. 1978, 69:1. Р. 64-66.
18. Giles D. Measuring the hidden economy: Implications for econometric modeling // The Economic Journal. 1999, 109/456. P.370-380.
19. Giles D., Tedds L.M., Gugsa W. The Canadian underground and measured economies iles, // Applied Economics. 2002, 34/4. P. 2347-2352.
20. Giles D.E.A. Causality between the measured and underground economies in New Zealand // Applied Economic Letters. 1997, 4. Р.63-67.
21. Gutmann P.M. The subterranean economy // Financial Analysts Journal. 1977, 34:1. Р. 24-27.
22. Hill R., Kabir M. Tax rates, the tax mix, and the growth of the underground economy in Canada: What can we infer? Canadian Tax Journal // Revue Fiscale Canadienne. 1996, 44/6. Р. 1552-1583.
23. Isachsen A.J., Strom S. The size and growth of the hidden economy in Norway // Review of Income and Wealth. 1985, 31/1. Р. 21-38.
24. Isachsen A.J., Klovland J., Strom S. The hidden economy in Norway, in: Tanzi Vito (ed.): The underground economy in the United States and Abroad. Heath, Lexington, 1982. Р. 209-231.
25. Kaufmann D., Kaliberda A. Integrating the unofficial economy into the dynamics of post socialist economies: A framework of analyses and evidence, in: B. Kaminski (ed.), Economic Transition in Russia and the New States of Eurasia. London: M.E. Sharpe, 1996. Р.81-120.
26. Kirchgaessner G. Size and development of the West German shadow economy, 1955-1980 // Zeitschrift für die gesamte Staatswissenschaft. 1983, 139/2. P. 197-214.
27. Kirchgaessner G. Verfahren zur Erfassung des in der Schattenwirtschaft erarbeiteten Sozialprodukts // Allgemeines Statistisches Archiv. 1984, 68/4. P. 378-405.
28. Klovland J. Tax evasion and the demand for currency in Norway and Sweden: Is there a hidden relationship? //Scandinavian Journal of Economics. 1984, 86:4. P. 423-39.
29. Lackó M. Hidden Economy – An unknown quantity: Comparative analysis of hidden economics in Transition countries 1989-95 // Economics of Transition. 2000, 8/1. Р.117-149.
30. MacAfee K.A. Glimpse of the hidden economy in the national accounts // Economic Trends. 1980,136. Р. 81-87.
31. Mogensen G.V.; Kvist H.K., Körmendi E., Pedersen S. The shadow economy in Denmark 1994: Measurement and results // Study. 1995, no. 3, Copenhagen: The Rockwool Foundation Research Unit.
32. Park T. Reconciliation between personal income and taxable income, pp. 1947-77, mimeo, Washington D.C.: Bureau of Economic Analysis. 1979.
33. Petersen H.-G. Size of the public sector, economic growth and the informal economy: Development trends in the Federal Republic of Germany // Review of Income and Wealth. 1982, 28/2. Р. 191-215.
34. Schneider F. Estimating the size of the Danish shadow economy using the currency demand approach: An attempt // The Scandinavian Journal of Economics. 1986, 88/4. P. 643-668.
35. Schneider F. Shadow Economies of 145 Countries all over the World: Estimation Results over the Period 1999 to 2003. August 2006. URL: http://www.brookings.edu/metro/umi/events/20060904_schneider.pdf
36. Tanzi V. The underground economy in the United States: Estimates and implications. Banca Nazionale del Lavoro, 1980, 135:4. Р. 427-453.
37. Tanzi V. The underground economy in the United States: Annual estimates, 1930-1980 // IMF-Staff Papers. 1983, 30:2. Р. 283-305.
38. Thomas J.J. Informal Economic Activity // LSE, Handbooks in Economics. London: Harvester Wheatsheaf. 1992.
39. Weck H. Schattenwirtschaft: Eine Möglichkeit zur Einschränkung der öffentlichen Verwaltung? // Eine ökonomische Analyze, Bern-Frankfurt. 1983.

П осле принятия ВАС РФ прецедентного решения от 08.10.10 № ВАС-9939/10 о том, что для предпринимателей на общем режиме допустим метод начисления, все больше ИП начинают применять его на практике. Минфин России с прочтением ВАС РФ норм главы 23 НК РФ не согласен (письма от 09.02.11 № 03-04-08/8-23, от 02.02.12 № 03-04-05/8-107, от 29.08.12 № 03-04-05/8-1022). Чиновники указывают, что в главе 23 НК РФ не используются такие понятия, как кассовый метод или метод начисления. В ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов при исчислении НДФЛ. В частности, налогоплательщик признает все полученное по сделкам доходом, который уменьшается на сумму профессиональных налоговых вычетов (п. 1, 3 ст. 210, п. 1 ст. 221 НК РФ).

Учитывая, что позиция судов в настоящий момент противоречива, каждый предприниматель должен для себя решить, как ему выгодно учитывать доходы и расходы. И достаточно ли выгоден метод начисления, чтобы судиться из-за него.

Чтобы учитывать доходы по начислению, нужно оспорить прямую норму НК РФ

Согласно пункту 1 статьи 223 НК РФ, физлица учитывают доходы по мере получения денежных средств. Игнорировать эту норму и признавать доходы по начислению достаточно сложно. Закрепляя в учетной политике метод начисления, возможно, стоит сделать оговорку в отношении доходов. Но тогда ИП в любом случае будет учитывать их кассовым методом. На первый взгляд, от этого только польза. Но есть и минус: суды в случае сомнения смотрят на то, как признаются доходы. И если налогоплательщик ожидает получения денег, то суд может прийти к выводу, что фактически применяется кассовый метод, несмотря на заявление в учетной политике о методе начисления.

Пошатнулись позиции и тех ИП, которые выбрали кассовый метод. Раньше они пытались доказывать, что пока не произошла реализация, дохода не возникает. Значит, авансы - не доход. Теперь же суды обращают внимание и на нормы главы 25 НК РФ. А при кассовом методе факт реализации не имеет значения для признания дохода (постановления федеральных арбитражных судов Поволжского от 02.11.12 № А12-18525/2011, Волго-Вятского от 25.12.12 № А28-2173/2012, от 28.08.12 № А17-2616/2011 округов, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.13 № А64-2932/2012).

Приказ Минфина требует учитывать расходы по оплате

Контролирующие органы по-прежнему считают, что расходы могут учитываться в составе профессионального налогового вычета в том налоговом периоде, в котором будет получен доход от реализации. А отсылка к главе 25 НК РФ касается только состава расходов, а не порядка их учета в налоговой базе (письма Минфина России от 09.02.11 № 03-04-08/8-23, от 02.02.12 № 03-04-05/8-107).

Иногда такая позиция находит поддержку в суде. В частности, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 18.05.12 № А27-7576/2011 указал, что доходы предпринимателей определяются по получению, расходы - по оплате. Определять расходы «чистым» методом начисления ИП не вправе. Согласно статье 221 НК РФ, предприниматель вправе уменьшить доходы на профессиональный налоговый вычет - фактически произведенные расходы. Суд напомнил, что в главе 23 НК РФ установлен механизм предоставления всех вычетов только после подтверждения оплаты расходов.

Но чаще суды не соглашаются с мнением чиновников. Арбитры признают право предпринимателей учитывать расходы в периоде их осуществления, не дожидаясь факта реализации. При этом не имеет значения применямый метод учета доходов и расходов. При применении кассового метода суды обращают внимание только на факт оплаты и направленность расходов на получение доходов от предпринимательской деятельности (постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.02.11 № А44-1311/2010, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.12.11 № 15АП-11984/2011).

Однако Минфин и ФНС в требованиях о подтверждении оплаты ссылаются не на кассовый метод, а на последний абзац пункта 9 Порядка учета доходов и расходов (утв. приказом Минфина России и МНС России от 13.08.02 № БГ-3-04/430). Согласно его положениям, при оформлении операции по приобретению товаров к документу, в котором фиксируется их отпуск, должен прилагаться документ, подтверждающий факт их оплаты.

Данное требование является общим для всех предпринимателей, и, чтобы обойти его, придется доказывать противоречие этого пункта общим правилам признания доходов по начислению. Но, как мы заметили раньше, эти правила в целях главы 23 НК РФ не полностью повторяют нормы главы 25 НК РФ. Суды в этом вопросе часто поддерживают налоговиков и, не задаваясь вопросом о применяемом методе, указывают на обязательность оплаты расходов (постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.12.10 № 09АП-28258/2010-АК, федеральных арбитражных судов Дальневосточного от 04.06.12 № Ф03-1915/12, Восточно-Сибирского от 10.11.10 № А78-4581/2009, Западно-Сибирского от 26.04.12 № А27-7545/2011).

Хотя отметим, что существуют решения, в которых арбитры встают на сторону налогоплательщиков и признают возможность учитывать расходы полностью методом начисления - независимо от факта оплаты (постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 05.07.11 № А46-2493/2011, от 08.12.11 № А46-8624/2011, Федерального арбитражного суда Центрального округа от 25.08.11 № А08-6608/2010-16).

Результат зависит от особенностей деятельности предпринимателя

Рассчитаем, насколько будет отличаться налоговая база ИП при использовании метода начисления, кассового метода и учета доходов и расходов полностью в соответствии с требованиями Минфина (см. таблицу). Естественно, наши цифры условны. Но каждый может подставить свои, ориентируясь на сложившуюся практику работы - преобладание авансовых поступлений или предоставление отсрочек платежа. Для упрощения расчетов в примерах не учитывается НДС.

Сравнение вариантов учета доходов и расходов, млн руб.

Отметим, что возможность учитывать расходы, доход по которым еще не признан, при применении метода начисления является очень спорным. По правилам главы 25 НК РФ, налогоплательщики на методе начисления прямые расходы на производство продукции учитывают в момент ее реализации. То же относится к оптовой и розничной торговле, независимо от применяемого метода (ст. 318, 319, 320 НК РФ). Пока что налоговики доказывают самостоятельность способа исчисления НДФЛ по правилам главы 23 НК РФ и невозможность применения метода начисления или кассового метода предпринимателями в целом. Но как только эти попытки прекратятся, возможно, от ИП начнут требовать соблюдения правил признания доходов и расходов в соответствии с выбранными методами.

Поэтому в наших примерах мы пока считаем, что все расходы учитываются в периоде их осуществления - приобретения товаров, работ, услуг и оплате (для кассового метода). Даже те, которые относятся к будущим доходам.

На цифрах

Предположим, что ИП работает на условиях предоплаты. На начало налогового периода у него нет дебиторской и кредиторской задолженностей. На конец налогового периода числится задолженность перед заказчиком (принят аванс) в сумме 0,2 млн рублей. Не считая аванса, ИП получил доход от своей деятельности за налоговый период (выручка) в сумме 2,4 млн рублей.

За налоговый период расходы в сумме 0,05 млн рублей осуществлены и оплачены, но доходы по ним еще не признаны. К признанному доходу относятся осуществленные расходы в сумме 1,45 млн рублей (оплачены) и в сумме 0,15 млн рублей (не оплачены). Также ИП перечислил предоплату за еще не полученные материалы в сумме 0,15 млн рублей.

Исходя из нашего примера, наиболее выгодным вариантом является метод начисления. Но если предположить, что ИП сам кредитует своих покупателей, то более выгодным станет кассовый метод. В том числе за счет того, что по нему суды сейчас позволяют учитывать расходы вне зависимости от признания доходов.

Теневая экономика - Учебное пособие (Кормишкина Л.А.)

3.2. макрометоды измерения теневой экономики

На макроуровне для измерения теневой экономики используются косвенные методы, основанные преиму­щественно на макроэкономических показателях офици­альной статистики, данных налоговых и финансовых органов. К макрометодам относятся: метод расхожде­ний, метод по показателю занятости («итальянский» ме­тод), монетарный метод, метод технологических коэф­фициентов, экспертный метод, структурный метод, ме­тод мягкого моделирования (оценки детерминантов).

1. Среди макрометодов довольно распространенным является метод расхождений, который основан на предположении, что превышение расходов над независимо определенными доходами или расхождение в ве­личине доходов, оцененных разными способами, являются достаточно адекватными индикаторами «теневой» экономики. Сведения о совокуп­ных доходах получают, как правило, из информации о налогах, а о рас­ходах – в результате специально организованных обследований предпри­ятий и домохозяйств. Если расхождение между двумя величинами вызвано утаивани­ем части доходов, то очевидно, что расходы будут превалировать над доходами. И хотя соответствующая разность не полностью отражает все недоучтенные доходы, тем не менее она в определенной мере служит индикатором «теневой» экономики.

Примерами использования данного метода являются сравнение доходов и расходов, измеренных разными способами; альтернативные оценки макроэкономиче­ских показателей; метод товарных потоков.

Сравнение доходов и расходов. Данный метод реализу­ется путем сопоставления всех доходов домашних хо­зяйств со всеми расходами. Как правило, обнаруживает­ся, что доходов значительно меньше, чем расходов.

Альтернативные оценки макроэкономических показа­телей. Данный метод используется для определения ве­личины теневого сектора путем сравнения объема ВВП, полученного с использованием косвенных данных, с данными официальной статистики. Классическим при­мером этого метода является исследование, проведен­ное МВФ в Китае, когда в качестве индикатора эконо­мики и определения масштабов теневой экономики был применен показатель потребления электроэнергии.

Аналогичные расчеты для России не увенчались успехом вследствие специфических особенностей энергопотребления в стране. В связи с этим следует с определенной осторожностью относиться к оценкам объемов теневой экономики, полученным с использованием данного показателя.

Положительные результаты были получены при использовании этого метода в России при оценке скрытого объема производства в строительстве. При этом рост реального производства был увязан с темпом роста производства и импорта основных типов строительных материалов – кирпича, цемента, железобетонных конструкций, деревянных строительных материалов и на этой основе были скорректированы итоги, полученные на основе отчетов строительных организаций.

Метод товарных потоков довольно широко используется во многих европейских странах с развитой статистической службой. Этот метод заключается в сравнении объемов ресурсов продуктов (производство и импорт) с их использованием на конечное и промежуточное потребление, накопление и экспорт. Отсутствие баланса между ресурсами и использованием означает, что информация о производстве и использовании конкретного товара неполная. Метод «товарных потоков» – это балансовый метод, примененный на уровне товарной группы. Его использование означает построение балансовой модели по стадиям движения товара от производства до конечного использования в целях определения качества применяемой информации для его характеристики на разных стадиях воспроизводства. Привлечение данных «зеркальной» таможенной статистики к оценке использования ресурсов тех или иных товаров дает возможность установить размеры скрытого производства по стратегическим экспортным товарам, а разница между стоимостью произведенных товаров, сообщенной предприятиям и экспортерами, и ценой контракта, указанной в таможенной декларации, дает возможность оценить стоимость услуг посредника.

Цель применения метода - обнаружение слабых мест в имеющейся информационной базе. Например, если по какому-то товару суммарные ресурсы (производство и импорт) меньше суммарного использования ресурсов (конечное и промежуточное потребление + накопление + экспорт), то предстоит решить, какая часть информа­ции - данные по производству или по импорту - более надежна, и на ее основе досчитать другую часть. Прин­цип метода очень простой, но воплотить его в жизнь сложно. Практически широкое внедрение метода товар­ных потоков означает, что балансовый метод должен применяться на уровне отраслевой статистики.

В России балансовые монопродуктовые модели ис­пользуются с советских времен, однако они касаются в основном продукции производственного назначения (энергетический баланс, балансы зерна, металла). Ве­дутся работы по построению балансов потребительских товаров, особенно важных с точки зрения измерения параметров теневой экономики. Данный метод отлича­ется высокой эффективностью. Его применение в Рос­сии позволило определить количественную характери­стику внешнеэкономического посредничества, в том числе масштабов «челночного» бизнеса.

2. Метод, основанный на расчетах показателей заня­тости («итальянский» метод). «Итальянский» метод разработан и применяется Итальянским институтом статистики, который в на­стоящее время считается наиболее авторитетным в во­просах определения параметров теневой экономики. При его разработке специалисты исходили из того, что собрать достоверные данные о производст­ве (особенно о производстве в малом бизнесе и сфере услуг) очень трудно. Одна из причин этого - сознатель­ное занижение показателей производства с целью укло­нения от налогообложения.

Итальянские статистики основной акцент сделали на обследовании затрат рабочей силы. Первичные данные получаются в результате специально организованного обследования домашних хозяйств, в котором основной упор делается на изучении малого бизнеса (малые предприятия, зарегистрированные и незарегистрированные индивидуальные предприниматели), так как именно он, с: одной стороны, имеет легальное право не участвовать в статистичес­ких опросах и не составлять полный набор бухгалтерской отчетности, а с другой стороны, отличается особым нежеланием взаимодействовать с государственными институтами, в том числе с фискальной службой и со статистическим ведомством.

Таким образом, оценка «теневой» эко­номики «итальянским» методом заключается в том, что статистики оп­ределяют численность заполненных рабочих мест с использованием дан­ных переписей, обследований, регулярной статистической, налоговой и социальной отчетности, на основании которой оценивается числен­ность занятых в эквиваленте полной занятости. Численность занятых в эквиваленте полного рабочего дня и выработка на одного работающего позволяют оценить выпуск и добавленную стоимость с учетом «теневой» занятости как дополнительные доходы соответствующих секто­ров.

Достоинство такого подхода состоит в том, что людям, которых не спрашивают о доходах, нет смысла скрывать или искажать информацию об их рабочем вре­мени. Затем информация распространяется на гене­ральную совокупность и пересчитывается в средние от­работанные человеко-дни. Обследованием охватывают­ся также предприятия с целью определения нормальной выработки в отрасли.

Существуют следующие разновидности этого метода.

А) На основе расхождения между фактическим и официально зарегистрированным уровнем занятости. Реальный уровень занятости оценивается по данным выборочного обследования домашних хозяйств. Распространив выборочные данные на всю генеральную совокупность, можно получить оценку численности реально занятых по всей экономике. Разница между официально определенной величиной занятых и показателем, полученным по выборке, покажет с некоторой погрешностью число занятых в теневой экономике. Произведение численности занятых в теневой экономике и средней по народному хозяйству производительности труда отразит размер теневой экономической деятельности в неофициальной экономике.

Б) На основе расхождения между величиной фактически отработанного за неделю рабочего времени и официально зарегистрированного. При выборочном обследовании домашних хозяйств оценивается величина фактически отработанного рабочего времени в течение обследуемой недели. Учитывается время на основной и дополнительной работах, а также время, отработанное с целью дополнительного заработка. Оценка ВВП на основе данных выборки рассчитывается следующим образом:

ВВПв = (Тч/Тз) · Тз · W,

где (Тч/Тз) – общее число отработанных за год часов в расчете на одного занятого (по выборке); Тз – официально зарегистрированная численность занятых; W – производительность труда по народному хозяйству, исчисленная по ВВП.

Расхождение между расчетной и официальной величиной ВВП характеризуют размер скрытой экономики исследуемого типа. Оба способа оценки дают близкие результаты.

У «итальянского» метода также существуют ограничения для использования. Лучше всего он работает в условиях относительно низкой мобильности населения, когда его можно обследовать.

В настоящее время Госкомстат России сотрудничает с ИСТАТ в рамках международного проекта с целью разработки и апробации в нашей стране методологии определения параметров теневой экономики на основе «итальянского» метода.

3. Монетарные методы. Эта группа методов основана на использовании такой особенности нелегальной экономики как предпочтение, отдаваемое наличным деньгам при совершении сделок. Чеки, векселя и другие платежные документы могут быть обнаружены и использованы в качестве доказательства правоохранительными органами.

В основе метода лежат следующие предположения:

в нелегальной экономике в качестве средства платежа используются в основном наличные деньги;

скорость обращения денег приблизительно одинакова в теневой и официальной экономике;

в легальном секторе экономики в течение определенного времени соотношение между количеством банкнот у населения, с одной стороны, и общими вложениями населения в банки – с другой, остается постоянным;

существовал период, когда теневой экономики не было, либо ее доля была пренебрежимо мала.

Существует множество вариантов конкретного ис­пользования данной идеи. Это и анализ объема денеж­ных операций, и анализ спроса на наличные деньги, а также эконометрические методы.

Размер и динамика теневой экономики могут оцени­ваться с помощью наблюдения за объемом денежной массы, которая в каждой стране эмитируется центральным банком и величина которой известна. Однако выбор подобного критерия не всегда бывает верен, поскольку используемые показатели зависят от многих других факторов (например, от инфляции).

Среди монетарных методов оценки «теневой» экономики используется метод анализа спроса на наличные деньги. Этот метод основан на предположении, что неофициальные операции и сделки совершаются главным образом при помощи наличных денег. Увеличение объема денежного обращения по сравнению с некоторым «нормальным» уров­нем может служить индикатором «теневой» экономики. Под «нормальным» уровнем обычно понимается уровень обращения наличных денег в такой период, когда размеры «теневой» экономики были намного ниже, чем в рассматриваемый.

Предложены и более сложные способы оценки тене­вой экономики на основе монетарного метода. При этом принимается дополнительное предположение о том, что удельный вес наличных средств колеблется как в результате изменения доходов, налогов, процентных ставок, так и вследствие функционирования теневой экономики. Оценка неучтенных факторов и позволяет определить масштабы теневой экономики.

Метод феномена «лишних денег» как разновидность монетарного метода основан на положении о том, что в обращении находится огромное количество денежной наличности. При установлении её связи с теневой экономикой выполняются определенные расчёты, связанные с учётом доли потребительского бюджета семьи, оплачиваемого наличными, и цикличностью его пополнения. При наблюдаемом несоответствии между наличной денежной массой и потребностями семейного бюджета рост денежной наличности причисляют к теневой экономике.

Метод обращения крупных банкнот базируется на посылках о диспропорциональном росте доли банкнот с высоким номиналом и предпочтимости использования крупных купюр для теневых оборотов. На этой основе делаются утверждения о наличии связи между диспропорциональным ростом банкнот с высоким номиналом и теневой экономикой.

Трансакционный метод был разработан американским экономистом Э. Фейгом в 1980-х годах. Он основан на том, что объем денег (наличные деньги и вклады), умноженный на их оборачиваемость, равен произведению индекса цен и совокупного объёма трансакций. Идея Э. Фейга состояла в попытке получить независимую оценку национального дохода на основе оценки уровня трансакций, полученной из приведённого равенства, а затем сравнить её с доходом, отражённым официальной статистикой.

В нелегальном секторе используются и иные средст­ва платежа, а не только наличные деньги. Так, нередки случаи бартерного обмена, использования предъяви­тельских ценных бумаг в качестве средства платежа.

Однако к результатам, полученным при использовании монетарного метода, следует относиться с осторожностью, поскольку положенные в его основу предпосылки могут быть подвергнуты аргументированной критике.

В нелегальном секторе используются и иные средства платежа, а не только наличные деньги: нередки случаи бартерного обмена, использования предъявительских ценных бумаг в качестве средства платежа.

Нет оснований предполагать, что соотношение между массой банкнот и банковскими вкладами населения остается постоянным на протяжении большого периода.

Трудно установить, соответствует ли скорость обращения денег в обоих секторах. Оно может быть меньше в нелегальном секторе. В пользу этого говорит тот факт, что товары и услуги в нем часто прямо поступают от производителя к потребителю, и это требует меньше наличных денег, чем для товаров в легальном секторе, которые проходят порой многочисленную череду посредников, прежде чем достичь потребителей.

Затруднительно определить базовый период, в течение которого соотношение наличных денег и вкладов было нормальным, то есть теневой экономики не существовало.

Даже при условии определения такого базового периода относящаяся к нему информация и данные за анализируемый период могут оказаться несопоставимыми (например, если эталонный период относится к периоду командной экономики, а оценить масштаб теневой экономики предполагается в переходный к рынку период).

4. Экспертный метод. Использование экспертных оценок является необхо­димым условием исследования такого сложного, мало­изученного явления, как теневая экономика.

Суть этого метода в следующем. Сначала эксперт оп­ределяет, насколько можно доверять данным по какой-либо отрасли. Затем после сбора данных из обычных источников их автоматически досчитывают на опреде­ленную величину. Методология экспертных оценок оп­ределяется самим экспертом. Многие связи и отноше­ния, которые представляются эксперту очевидными и которые он использует для оценки, трудно поддаются количественному описанию.

Проблема использования данного метода состоит в том, чтобы найти достаточно квалифицированного экс­перта, способного дать оценку, правильность которой может подтвердиться лишь спустя определенное время после получения дополнительной информации или ко­торая так и останется рабочей гипотезой, положенной в основу расчета.

Метод технологических коэффициентов представ­ляет собой примерное определение динамики промыш­ленного производства на основе наблюдений за произ­водством и потреблением электроэнергии, перевозок грузов транспортом и других косвенных показателей, поддающихся достаточно простому учету, для сравне­ния полученных данных с официальными. Необходи­мыми условиями его применения являются высокое развитие рыночных отношений и адекватные цены на электроэнергию и грузовые перевозки. Если цены явля­ются регулируемыми и не отражают действительной стоимости энергии или существует возможность дли­тельное время не оплачивать потребление электроэнер­гии ввиду имеющихся социальных и иных льгот, то ди­намика потребления электроэнергии может значительно отличаться от динамики промышленного производства.

Метод мягкого моделирования (оценка детерминан­тов) связан с выделением совокупности факторов, оп­ределяющих теневую экономику, и направлен на расчет ее относительных объемов.

7. Структурный метод оценки «теневой» экономики основан па использовании информации о ее размерах в различных секторах экономики с перевешиванием «отраслевых» оценок по доле этих секторов в ВВП. При моделировании используется регрессионная модель, где зависимой пе­ременной является размер «теневой» экономики, а факторами: уровень налогообложения, доля занятых в административном аппарате по отно­шению ко всей численности запятых в экономике, уровень занятости, продолжительность рабочей недели и др.

Примером использования метода сопоставлений динамики и объемов показателей, характеризующих макроэкономическую ситуацию и полу­ченных из различных источников, может служить определение величи­ны недоучета ВВП, проведенного двумя методами:

сопоставлением динамики сводных финансовых показателей, характеризующих объемы производства и валовую добавленную стоимость, и динамики ВВП, измеренного производственным методом;

сопоставлением динамики цен производителей, индекса физичес­кого объема промышленной продукции, темпа роста стоимости промыш­ленной продукции в текущих ценах и динамики ВВП, измеренного про­изводственным методом.

8. Смешанные методы предполагают использование метода скрытых переменных и комплекса других методов при оценке различных сфер теневой экономической деятельности. Основная идея метода заключается в построении модели, учитывающей большое число как детерминантов, так и индикаторов теневой экономики, то есть величин, зависящих от ее объема. Сама теневая экономика рассматривается в качестве скрытой переменной, которая непосредственно не измеряется (метод скрытых переменных). Основная идея данного метода иллюстрируется предыдущим примером определения доли теневой экономики на основе данных о денежном обращении с использованием корреляционно-регрессионной модели.

Многообразие применяемых методов свидетельствует об отсутствии единой методики количественной оценки параметров теневой экономической деятельности, критериев достоверности результатов. Как показывают результаты расчетов, прямые методы дают, как правило, заниженную оценку теневой экономики; косвенные методы, методы скрытых переменных, мягкого моделирования, структурный метод - завышенную. Полезным оказывается также. изучение вторичных источников информации (материалов прессы, судебных разбирательств и т.д.), что позволяет оценить отдельные аспекты теневой деятельности. Наиболее объективная оценка теневой экономики возможна при комплексном использовании различных методов.

Основные понятия

«Включенные наблюдатели», «жертвы», «итальянский» метод, «теневики», взаимный контроль, встречная проверка, макрометоды, метод «красных флажков», метод бухгалтерского анализа, метод документального анализа, метод корректирующих показателей, метод мягкого моделирования, метод расхождений, метод сопряженных сопоставлений, метод стереотипов, метод технологических коэффициентов, метод товарных потоков, метод экономического анализа, метод экономического анализа, методы открытой проверки, микрометоды, монетарный метод, структурный метод, трансакционный метод, экспертный метод.

Вопросы для повторения

1. Назовите основные группы методов измерения теневой экономики.

2. Каковы цели и особенности учетно-статистических методов оценки теневой и криминальной экономической деятельности?

3. Каковы цели метода специфических индикаторов оценки теневой экономики? Назовите прямые и косвенные разновидности данного метода.

4. Раскройте сущность монетарного метода оценки теневой экономики. Назовите его достоинства и недостатки. Каковы предпосылки его корректного использования?

5. Как оценить масштаб «черной» работы на основе данных о рабочем времени?

6. Объясните, каковы недостатки метода опросов при использовании его для оценки масштабов теневой экономики.

7. Раскройте сущность структурного и экспертного методов, метода мягкого моделирования. Каковы сферы их наиболее эффективного применения?

Вопросы для размышления

1. Назовите достоинства и недостатки прямых и косвенных методов оценки теневой экономики.

2. Какие методы, по Вашему мнению, наиболее часто используются для определения теневой экономической деятельности в России и в зарубежных странах?

3. Какой метод обладает наибольшими преимуществами и в какой ситуации?

4. Какой из перечисленных методов оценки масштабов теневой экономики обладает наибольшими погрешностями?

библиографический список

Измерение ненаблюдаемой экономики: Руководство / Организация экон. сотрудничества и развития. – М.: Статистика России. – 2003. – 295 с.

Измерение теневой экономической деятельности/ И. И. Елисеева, А. Н. Щирина, Е. Б. Капаралова [и др.]; под ред. И. И. Елисеевой, А. Н. Шириной. – СПб. : СПбГУЭФ, 2003. – 269 с.

Латов Ю. В. Теневая экономика: учеб. пособие для вузов / Ю. В. Латов, С. Н. Ковалев; под ред. д.п.н., д.ю.н. проф. В. Я. Кикотя; д.э.н. проф. Г. М. Казиахмедова. – М. : Норма, 2006. – 336 с.

Ненаблюдаемая экономика: попытка количественных измерений / А. Е. Суринов, А. Е. Косарев; под ред. А. Е. Суринова – М. : Финстатинформ, 2003. – 250 с.

Попов Ю. Н. Теневая экономика в системе рыночного хозяйства: Учебник / Ю. Н. Попов, М. Е. Тарасов. – М. : Дело, 2005. – 240 с.

Рябушкин Б. Т. Методы оценки теневого и неформалнього секторов экономики / Б. Т. Рябушкин, Э. Ю. Чурилова. – М. : Финансы и статистика, 2003. – 143 с.

Теневая экономика региона: диагностика и меры нейтрализации / Рос. акад. наук. Ин-т экономики; под ред. А. И. Татаркина, В. Ф. Яковлева. – М. : Экономика, 2004. – 280 с.