Принципы налогообложения и их современные интерпретации. Налоги и налогообложение Три основных принципа налогообложения

В экономической литературе рассматриваются разные принципы построения системы налогообложения.

Впервые принципы налогообложения сформулировал . В своем классическом сочинении он назвал четыре основных принципа, которые детализировались и получали разную интерпретацию в более поздних трудах многих экономистов (рис. 1):

• принцип справедливости — налог должен собираться со всех налогоплательщиков постоянно, т.е. «каждый гражданин обязан платить налоги сообразно своему достатку»;
• принцип определенности — обложение налогами должно быть строго фиксированным, а не произвольным;
• принцип удобства для налогоплательщика - взимание налога не должно причинять плательщику неудобства по условиям места и времени;
• принцип экономичности взимания — издержки по изъятию налогов должны быть меньше, чем сумма самих налогов.

Дальнейшему развитию идей А. Смита, их адаптации к современному социально-экономическому положению России и задачам государственной финансовой политики концептуально будут соответствовать следующие основные принципы построения эффективной системы налогообложения.

Рис. 1. Принципы налогообложения по Адаму Смиту

Принцип обязательности. Этот принцип подразумевает обязательность, принудительность и неотвратимость уплаты налогов (затруднения для уклонения от уплаты налогов, минимизация теневой экономики). Должна действовать формула «О налогах не договариваются».

Принцип равенства , согласно которому распределение налогового бремени должно быть равным.

Существуют два подхода к практической реализации данного принципа. Первый основан на условиях выгоды налогоплательщиков, т.е. уплачиваемые налоги должны соответствовать выгодам, которые налогоплательщики получают от услуг государства. Следовательно, равенство налогообложения увязывается со структурой расходов бюджета.

Второй подход основан на условиях платежеспособности. При этом система налогообложения не привязывается к целевому расходованию бюджетных средств, а каждый налогоплательщик должен внести долю в зависимости от своей платежеспособности.

Практически стран с развитой экономикой построены на разных комбинациях обоих рассматриваемых подходов. Сочетание этих подходов, основанных на условиях выгоды и платежеспособности физических лиц, по нашему мнению, должно стать нормой построения эффективной системы налогообложения в России. При этом проблема платежеспособности, характерная для большей части населения нашей страны, должна учитываться в первую очередь.

Принцип определенности. Имеется в виду, что нормативными правовыми актами до начата налогового периода должны быть определены правила исполнения обязанностей налогоплательщиков по уплате налогов и сборов.

Принцип экономичности. Система налогообложения должна быть экономичной, или продуктивной. Некоторые исследования показали, что система будет непродуктивной, если издержки по взиманию налогов превышают 7% величины налоговых поступлений.

Принцип пропорциональности. Предполагается установление лимита налогового бремени по отношению к ВВП.

Принцип подвижности (эластичности). Подразумевается способность налоговой системы к быстрому расширению в случае чрезвычайных дополнительных расходов государства или, наоборот, к сокращению при наличии возможностей государства и целей его социально-экономической (бюджетно-налоговой) политики.

Принцип стабильности. Имеется в виду стабильность действующей налоговой системы во времени, сочетаемая с периодической изменчивостью, реформированием (в экономически развитых странах нормальным интервалом считается три-пять лет).

Принцип оптимальности. Данный принцип подразумевает оптимальный (с точки зрения реализации фискальной функции налогов, создания предпосылок экономического роста, достижения социальной справедливости, проведения природоохранных мероприятий и др.) выбор источника и объекта налогообложения.

Принцип единства. Единство предполагает действие налоговой системы на всей территории страны и для всех юридических и физических лиц. При этом реализация данного принципа зависит от организационно-правовых форм предприятий, вида деятельности, нрава на получение законных льгот, наличия нрав нижестоящих органов власти по установлению, снижению, увеличению или отмене налогов.

Принцип справедливости. В настоящее время российское налоговое законодательство серьезно нарушает данный принцип. Например, за неисполнение налоговых обязательств налогоплательщик несет административную и уголовную ответственность, уплачивает крупные финансовые штрафы. А за излишнее взыскание налогов и необоснованное наложение штрафов налоговые органы практически не несут никакой ответственности. В результате возникают многочисленные обращения в суды, обжалования неправомерных действий налоговых органов.

Одна из основных проблем российского налогового законодательства заключается в том, что законы по налогам не имеют прямого действия. Наряду с законами действуют многочисленные подзаконные акты, инструкции, дополнения и изменения к ним, нормативные письма и разъяснения налоговых органов.

Недостаточная четкость и ясность нормативных документов и слишком частые изменения налогового законодательства затрудняют работу самих налоговых служб, делают бесправным налогоплательщика. Нужны четкие, закрепленные законодательно регламенты введения изменений и дополнений в налоговое законодательство, установления или отмены налогов. При этом законодательное решение о введении новых налогов должно вступать в силу не ранее следующего календарного года, а изменения, ухудшающие положение налогоплательщика, не должны иметь обратной силы.

Принцип удобства взимания налога. Согласно данному принципу взимание налога не должно причинять гражданам неудобства по условиям места и времени. Речь идет не только об удобствах внесения налогов физическими лицами. Современная интерпретация этого введенного в экономическую науку А. Смитом принципа означает поиск решения проблем рационального распределения налогов между категориями плательщиков, территориальное обеспечение бюджетов за счет своевременного поступления налогов, решение социальных задач и т.д.

Сформулированные принципы характеризуют в известном смысле идеальную налоговую систему, некий образец, эталон, к которому следует стремиться. Реальность, состояние экономики и финансовое положение, интересы существующих политических сил, складывающаяся конъюнктура вносят определенные коррективы в эту модель. Кроме того, приведенная систематизация принципов, естественно, не является единственно возможной. В учебно-методической литературе приводятся и более детальные их классификации.

КУРСОВАЯ РАБОТА

По дисциплине «Теория и история налогообложения»

«Способы практической реализации принципа справедливости в налогообложении»

Введение

1 Принцип социальной справедливости

2 Принцип получаемых выгод

3 Принцип платежеспособности

4 Выводы по главе 2

Глава 3. Принцип справедливости в прогрессивном и пропорциональном налогообложении

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Важное место среди экономических рычагов, при помощи которых государство осуществляет воздействие на рыночную экономику, занимают налоги. Формирование, становление и развитие налоговых систем большинства стран происходило столетиями и было обусловлено различными экономическими, политическими и социальными условиями, возникавшими на каждом этапе исторического развития государств. Поэтому вполне естественно, что налоговые системы разных стран не отличаются однообразием, а наоборот - различны друг от друга: по видам и структуре налогов, налоговым ставкам, способам взимания, фискальными полномочиями органов власти разного уровня, уровню, масштабам, и количеству предоставляемых льгот и ряду других важнейших признаков.

Смена форм государственного устройства, как правило, сопровождалось преобразованием налоговой системы. Стремление государств соблюсти принцип справедливости в налогообложении было постоянным в цивилизованных странах. Названный принцип имеет сложное содержание и может рассматриваться как экономический, нравственный и правовой принцип.

Справедливость - одна из вечных идей и желаний человечества. Проводимые в России в настоящее время реформы в экономической, социальной и правовой сферах ставят в качестве одной из актуальных задач полное обновление законодательства, формирование свободного правового государства. Достижение существенных результатов в указанных направлениях возможно при условии, что принимаемые законы или изменения будут соответствовать требованиям справедливости.

Целью работы является теоретико-правовое исследование эволюции принципа справедливости, его состояние в России на современном этапе. Рассмотрение принципа справедливости в прогрессивном и пропорциональном налогообложении. Раскрыть основные направления современных принципов построения систем налогообложения.

Øпроанализировать:

üразвитие взглядов на справедливость;

üизменение содержание данного принципа;

üсовременное состояние принципа справедливости;

Øопределить роль и место принципа справедливости в российском государстве.

В главе 1 рассмотрено понимание принципа справедливости системы налогообложения с точек зрения различных экономистов.

Глава 2 посвящается раскрытию критериев справедливости налогообложения через принципы социальной справедливости, получаемых выгод, платежеспособности.

В главе 3 делается попытка описать реализацию принципа справедливости в прогрессивном и пропорциональном налогообложении.

Глава 1. Принцип справедливости системы налогообложения

Принцип справедливости системы налогообложения едва ли не самый сложный не только в практической реализации, но и в своей интерпретации.

А.В. Брызгалин отмечает, что «справедливая система налогообложения - идеальная мечта любого государства и общества, которую пока не достигла ни одна страна мира. К этой цели человеческая цивилизация идет столетиями, и впереди у нее еще очень долгий путь. Несовершенство системы налогообложения неизбежно вызывает и будет вызывать критику любых фискальных институтов общества. Однако независимо от этого поиски путей рационального, эффективного и справедливого налогообложения должны продолжаться».

А. Смит считал справедливым пропорциональное налогообложение доходов: «Подданные государства должны делать взносы с целью поддержания деятельности правительства, которые как можно точнее пропорциональны экономическим возможностям налогоплательщиков, т.е. пропорциональны доходам, которые они получают благодаря государственному устройству общества». В противоположность этому В. Петти считал наиболее справедливым косвенное налогообложение потребления. В XX в. большинство стран признало справедливой прогрессивную шкалу налогообложения доходов. В некоторых странах прогрессивное налогообложение доходов даже закреплено в качестве конституционного принципа (например, в Испании, Португалии, Лихтенштейне). Однако единого мнения по данному вопросу не существует и в настоящее время.

«Справедливость» налога у А. Смита означала строгую равномерность распределения бремени налога между всеми его плательщиками. До него такая равномерность иногда трактовалась как арифметическое равенство по сумме налога, взимаемого с каждого гражданина (например «подушевая раскладка налога»). Заслуга А. Смита состоит в том, что он предложил считать «налоговой справедливостью» соразмерность взимаемого с каждого гражданина налога размеру его дохода (имущества), т.е. ввел за правило пропорциональность обложения. «Получающий (имеющий) больше должен и платить больше». Тогда это было большим шагом вперед, поскольку при господствовавших в те времена налогах на основные предметы потребления (на соль, сахар, хлеб, пиво и т.д.) получатели низких доходов платили в виде этих налогов непропорционально большую часть своего дохода - в сравнении с более состоятельными гражданами, в доходах которых расходы на эти облагаемые налогами продукты занимали относительно незначительное место. Вместе с тем А. Смит еще не дошел до равенства всех граждан перед налогами - его идеи «налоговой справедливости» ограничились равенством при уплате налогов в рамках отдельных сословий независимых граждан; другие сословно или имущественно «недостаточные» слои населения на такое равенство права не имели.

В новые времена это условие А. Смита получило новый смысл.

Во-первых, в современных демократических государствах уже все граждане абсолютно равны перед налогами - как при уплате, так и в праве принимать участие - непосредственно так и через представителей - в учреждении законов о введении или изменении размеров и порядка налогообложения.

Во-вторых, сама «справедливость» налогообложения стала пониматься как изъятие с большего дохода (капитала) большей доли налога - что стало идеологическим обоснованием для перехода от пропорциональных к прогрессивным ставкам налогообложения. Принцип «равного участия в общих расходах» государства уступил свое место принципу «равной жертвы» (богатому легче заплатить большую долю налога, чем ту же сумму бедному). В газетах того времени писали, что «с введением прогрессивных налоговых ставок власти стали на дорогу, ведущую к социализму».

Сейчас прогрессивное налогообложение доходов (иногда с капитала) стало уже устоявшимся элементом любой современной системы налогообложения. Однако, в ряде стран такая «справедливость» признается уже чрезмерной (действительно, во многих западных странах предельные ставки налогообложения временами вырастали до 55-70%) - и действующей уже не столько в пользу более справедливого распределения доходов, сколько в пользу поощрения праздности и высокого уровня безработицы. Поэтому многие страны в последние годы корректируют свои налоговые ставки в сторону большей «пологости» их возвышения (хотя сам принцип прогрессии налогообложения никем по-прежнему не отвергается).

Взгляды на понятие справедливости и его интерпретация экономистами различных стран отличаются друг от друга. Но все они едины в необходимости обеспечения справедливости в вопросах налогообложения.

Глава 2. Критерии справедливости в распределении налогового бремени

Реализация на практике принципа справедливости в распределении налогового бремени оказывается далеко не простой задачей и, как правило, невозможна в абсолютном виде. Это связано с двумя обстоятельствами.

Во-первых, критерии справедливости весьма субъективны и различны для отдельных индивидов. Общепринятые же в данном обществе критерии справедливости носят чисто качественный характер. Они достаточно расплывчаты и не могут быть сформулированы в виде каких-либо определенных количественных соотношений. Кроме того, относительно уверенно говорить об общепринятых критериях можно лишь применительно к данному конкретному обществу на данном конкретном этапе его социально-экономического развития. Принципы взимания одного и того же налога, приемлемые для одной страны, могут оказаться неприемлемыми для другой.

Во-вторых, последовательная реализация в налогообложении даже признаваемых всеми критериев справедливости может привести, а в отдельных случаях и приводит к противоречию с другими основополагающими принципами налогообложения, иногда лишающему соответствующий налог всякого смысла. Разрешение возникающих противоречий и выбор в пользу того или иного принципа обычно выходит за рамки собственно экономического подхода и определяется политическими, социальными и другими мотивами. Тем не менее, некоторые неоспоримые общие подходы к реализации принципа справедливости все же существуют.

1 Принцип социальной справедливости налогообложения

налоговый бремя справедливость социальный

Принцип социальной справедливости налогообложения по отношению к субъектам налога означает, что организации и граждане с большими доходами должны нести большее налоговое бремя, чем организации и граждане с малыми доходами, в том числе с учетом налоговых льгот, что будет способствовать улучшению общего благосостояния наименее обеспеченной части населения государства. Критерием принципа выступает платежеспособность субъекта налога, т.е. соразмерность взимаемых платежей реальным доходам с учетом развития организации или семейного прожиточного минимума и возможностей нести налоговое бремя платежей в фонд государства.

Применительно к налогообложению принцип справедливости трансформируется в принцип относительного равенства налоговых обязательств или равномерности распределения налогового бремени. Речь идет именно об относительном равенстве, поскольку в данном случае, как и во многих других, абсолютное равенство уже само по себе противоречит общепринятым представлениям о справедливости. Взимать равные налоги и с миллионера, и с нищего явно несправедливо с точки зрения любого общества. Поэтому имеется в виду не равенство уплачиваемых сумм налогов, а равенство всех по отношению к некоторым критериям распределения налогового бремени, соответствующим представлениям данного общества о социальной справедливости.

Относительное равенство налоговых обязательств достигается за счет соблюдения равенства по горизонтали и равенства по вертикали.

Равенство по горизонтали предполагает, что налогоплательщики, находящиеся в одинаковом положении, должны нести равные налоговые обязательства.

Согласно принципу равенства по вертикали налоговые обязательства налогоплательщиков, находящихся в неодинаковом положении, не могут быть равными и подлежат дифференциации в соответствии с положением налогоплательщиков.

По существу, принцип относительного равенства налоговых обязательств, взятый в самом общем виде, лишь постулирует отсутствие какой-либо дискриминации и предполагает распределение налогов исходя из ясно выраженных и одобряемых обществом критериев. В такой формулировке он вряд ли может вызвать возражения у кого бы то ни было. Проблемы начнутся с того момента, когда мы попытаемся сформулировать критерии для сравнительной оценки положения налогоплательщиков, в соответствии с которыми следует дифференцировать налоговые обязательства. Здесь бесспорным является лишь одно: используемые критерии должны быть связаны с результатами деятельности индивидов, а не с их врожденными неизменными качествами.

В результате исторического развития выработаны два основных подхода к оценке состояния налогоплательщиков. На основании которых могут быть дифференцированы их налоговые обязательства: принцип получаемых выгод и принцип платежеспособности (рис. 1).

2 Принцип получаемых выгод

Принцип получаемых выгод исходит из субъективной готовности конкретного налогоплательщика уплачивать данный налог, которая, в свою очередь, определяется индивидуальной полезностью для данного индивида финансируемой за счет налогов деятельности государства. Согласно этому принципу налогоплательщик, получающий от такой деятельности больше выгод, должен уплачивать и больший налог. Преимущество данного принципа заключается в том, что для налогоплательщика наглядно видна связь между уплачиваемыми налогами и объемом и качеством предоставляемых государством услуг. Заложенный в основе этого принципа подход ставит своей целью обеспечение справедливого соответствия между суммами уплачиваемых налогов и потребляемыми благами, в отличие от рассматриваемого далее принципа налоговой платежеспособности, который ориентирован на справедливое распределение общего налогового бремени между всеми налогоплательщиками. С этой точки зрения реализация распределения налогового бремени по принципу получаемых выгод позволяет оценить эффективность государственной деятельности, но в силу целого ряда причин он трудно реализуем на практике.

Рис. 1. Различные подходы к оценке состояния налогоплательщиков с точки зрения определения размеров их налоговых обязательств.

Во-первых, выгода от использования какого-либо блага определяется его индивидуальной полезностью, а индивидуальную полезность деятельности государства для каждого отдельно взятого индивида определить крайне сложно, а в большинстве случаев (например, расходы на оборону) и невозможно. Поэтому в случае применения принципа получаемых выгод фактически используется информация не об индивидуальной полезности, а об общих объемах потребления тех или иных общественных благ, что не одно и то же.

Во-вторых, принцип получаемых выгод абсолютно не приемлем в случае финансирования за счет налогов перераспределительных программ. Когда-то с помощью данного принципа А. Смит пытался обосновать тезис о том, что богатые должны платить большие налоги, чем бедные, поскольку они получают больше выгод от деятельности государства, охраняющего их богатство. Но в современных государствах значительная часть собираемых за счет налогов средств расходуется именно на социальную поддержку малообеспеченных слоев населения. В этом случае выгода различных категорий граждан от использования налоговых поступлений просто несопоставима. Малообеспеченные слои населения получают чисто материальную выгоду, а обеспеченные - выгоду в виде социальной стабильности в обществе, необходимой для поддержания их благосостояния. Уплата налогов в соответствии с получаемой ими выгодой для малообеспеченных слоев населения, получающими трансферты за счет тех же налогов, бессмысленна.

По указанным причинам практическое использование принципа получаемых выгод весьма ограничено. В той или иной мере он учитывается при установлении размеров сборов и при определении плательщиков некоторых целевых налогов для финансирования государственных услуг, от которых особую выгоду получают определенные группы экономических субъектов.

3 Принцип платежеспособности

Принцип платежеспособности исходит из объективной способности отдельных налогоплательщиков нести налоговое бремя. Он является наиболее распространенным, но при ближайшем рассмотрении оказывается не так прост, как кажется на первый взгляд.

Впервые развернутое обоснование принципа платежеспособности при распределении налогового бремени было выдвинуто Дж. С. Миллем, который сформулировал концепцию «равной жертвы для общих целей». По сути, Замена принципа получаемых выгод принципом платежеспособности является переходом от использования критерия индивидуальной полезности к использованию критерия общественной полезности. Теоретическое обоснование такого подхода возможно в рамках концепции утилитаризма, которая исходит из постулата о сопоставимости функций индивидуальной полезности и определяет подлежащую максимизации функцию общественного благосостояния как сумму значений функций индивидуальных полезностей.

Одна из основных проблем практического применения принципа платежеспособности заключается в интерпретации самого понятия налоговой платежеспособности и выборе критериев для ее оценки. В качестве показателей платежеспособности обычно рассматриваются доход, имущество и потребление. Какой из них (или комбинация каких из них) используется для построения системы налогообложения, зависит от интерпретации понятия налоговой платежеспособности. Д. Шнайдер рассматривает четыре основных варианта такой интерпретации (рис. 2).

Налоговая платежеспособность как фактическое получение средств измеряется по полученному в течении налогового периода доходу. При этом под доходом понимается сумма, которая может быть использована на потребление без уменьшения стоимости имущества, зафиксированной до начала налогового периода. В данной интерпретации, по мнению Д. Шнайдера, недопустимо дополнительное налогообложение имущества, поскольку сохранение его стоимости является условием определения дохода.

Справочно:

Д. Шнайдер - известный ученый, профессор, представитель немецкой школы маркетинга. Автор ряда книг, посвященных особенностям маркетинга.

При интерпретации налоговой платежеспособности как осуществленного удовлетворения потребностей, согласно Д. Шнайдеру, должна рассматриваться совокупность имущества на начало налогового периода и дохода, полученного в течение налогового периода, либо совокупность имущества на конец налогового периода и расходов на потребление, осуществленных в течение налогового периода. При этом обоснованным является установление отдельного налога на имущество как дополнения к налогу на доходы или потребительские расходы.

Рис. 2 - Возможные варианты интерпретации понятия налоговой платежеспособности (по Д. Шнайдеру)

При интерпретации налоговой платежеспособности как возможности удовлетворения потребностей необходимо определить, в чем же именно состоит реальное удовлетворение потребностей. Попытки разграничения возможного и осуществленного удовлетворения потребностей не дают удовлетворенного результата с точки зрения определения налоговой платежеспособности и приводят их к практическому отождествлению.

Интерпретация налоговой платежеспособности как возможности получения средств ориентируется на доход, который мог бы быть получен в течении налогового периода от использования имущества и рабочей силы в нормальное рабочее время с применением все личных способностей.

По сути, она означает введение налога на способности, что:

Øво-первых, ограничивает право налогоплательщика на свободный выбор направлений использования своего имущества и своих способностей;

Øво-вторых, наталкивается на непреодолимые препятствия в части объективной оценки способностей.

С точки зрения обычно используемой при обосновании принципов налогообложения теории жертвы, рассматривающей налог как персональную жертву, уменьшающую возможность удовлетворения потребностей, наиболее приемлемой представляется интерпретация налоговой платежеспособности как осуществленного удовлетворения потребностей, предполагающая необходимость налогообложения как полученного в течение налогового периода дохода, так и накопленного на начало налогового периода имущества. Однако при этом возникает проблема двойного налогообложения, поскольку имущество, как правило, приобретается за счет полученного дохода, который уже подвергался налогообложению.

В результате налоговая платежеспособность обычно определяется все же исходя из получаемого налогоплательщиком дохода. Но при этом достаточно широкая трактовка понятия «доход» допускает возможность и даже обосновывает необходимость налогообложения отдельных видов имущества. Согласно теоретическому определению Хейга - Симонса доход представляет собой величину роста благосостояния отдельного лица плюс его потребление за некоторый определенный период времени. При этом потребление может осуществляться как за счет приобретения товаров и услуг на рынке, так и за счет их производства в собственном домашнем хозяйстве.

Реализация равенства по горизонтали требует оценки состояния налогоплательщика с учетом всех его доходов, в том числе и полученных в домашнем хозяйстве. Допустим, что один человек работает по найму, получает за свой труд некий доход и половину его тратит на приобретение продуктов питания. Другой же получает вдвое меньший доход, но имеет собственный земельный участок, на котором производит все необходимые ему продукты питания, так что расходы на их потребление равны нулю. Очевидно, что оба находятся практически в равных экономических условиях, имеют приблизительно одинаковый уровень благосостояния и должны были бы уплачивать равные налоги. Однако ни одна система налогообложения не способна учесть всех без исключения натуральных компонентов доходов, в частности производимых в домашнем хозяйстве, хотя бы потому, что это потребует создания огромного контролирующего аппарата, содержание которого будет поглощать большую часть собираемых налогов. Поэтому распределение налогового бремени по принципу платежеспособности в безупречном виде на практике неосуществимо. Человек, производящий ряд товаров и услуг для собственного потребления в домашнем хозяйстве, почти неизбежно будет уплачивать меньшие налоги по сравнению с человеком, имеющим одинаковый с ним уровень благосостояния, но приобретающим те же товары и услуги на рынке. Помимо большого подоходного налога последний будет уплачивать еще и косвенные налоги на потребление при приобретении товаров и услуг. Оценка реального уровня благосостояния еще более осложнится, если учесть, что самостоятельной ценностью обладает и досуг.

Рассмотренная ситуация может существенно измениться, если помимо подоходного налога налогоплательщики уплачивают и другие виды налогов, например имущественные налоги. Если человек, производящий продукты для собственного потребления на собственном земельном участке, уплачивает при этом еще и налог на землю, то при определенных условиях его суммарные налоговые обязательства могут уравняться с налоговыми обязательствами человека, приобретающего те же продукты на рынке. Из этого можно сделать два вывода.

Принцип относительного равенства налоговых обязательств должен применяться в контексте системы налогообложения в целом. С точки зрения налогоплательщика для него важен в первую очередь совокупный размер налоговых обязательств, а не их распределение по отдельным видам налогов. Применение принципа налоговой платежеспособности требует справедливого распределения совокупного налогового бремени по всем налогам, не связанным с распределением налогового бремени по принципу получаемых выгод. В реально существующих системах налогообложения это, как правило, не соблюдается. Примером может служить существование параллельно с налогами на доходы косвенных налогов, влияние которых на налоговую платежеспособность обычно не учитывается при распределении налогового бремени по налогам на доходы.

Существование в налоговой системе разных видов налогов позволяет добиться распределения налогового бремени, более адекватного реальному благосостоянию налогоплательщиков. В этом случае вопрос о справедливом распределении совокупного налогового бремени стоит особенно остро. Как отмечает Д. Шнайдер, в системе налогообложения со многими видами налогов для соблюдения равномерности налогообложения отдельные налоговые базы следовало бы пересчитывать в общий показатель налоговой платежеспособности.

Однако даже точное определение дохода сам по себе еще не является достаточно адекватной мерой платежеспособности и не обеспечивает безусловное соблюдение принципа равенства по горизонтали. Экономическое положение налогоплательщика должно оцениваться с учетом вынужденных расходов (например, расходов на лечение), расходов, связанных с получением дохода, минимальных расходов на питание, жилье, одежду и т.п. Это приводит к необходимости установления определенного набора льгот. Вместе с тем зачастую трудно провести грань между вынужденными и прочими расходами.

Еще больше проблем возникает с соблюдением принципа равенства по вертикали, который сам по себе не определяет и не может определять необходимую степень дифференциации налоговых обязательств для налогоплательщиков с разными уровнями доходов. Ему одинаково удовлетворяют и пропорциональное, и прогрессивное налогообложение. Выбор между ними вообще не может быть сделан на основании чисто экономических соображений, и к нему следует подходить с позиций принятых в данном обществе представлений о справедливости. В подавляющем большинстве стран выбор осуществляется в пользу прогрессивной шкалы налогообложения доходов. Помимо общепринятых представлений о справедливости теоретическим обоснованием такого подхода служат теории равной жертвы и убывающей предельной полезности дохода. .

4 Выводы по главе 2

Существование в налоговой системе стран мира разных видов налогов позволяет добиться распределения налогового бремени, более адекватного реальному благосостоянию налогоплательщиков. Одновременно с этим существуют различные виды льгот в налогообложении. Реализация принципов справедливости налогообложения на практике порой приводит к возникновению противоречий. Разрешение возникающих противоречий и выбор в пользу того или иного принципа обычно выходит за рамки собственно экономического подхода и определяется политическими, социальными и другими мотивами

3.Принцип справедливости в пропорциональном и прогрессивном налогообложении

Мысль о справедливости в налоговой системе зародилась с момента возникновения этой системы.

В начале XX в. русский экономист Г.И. Болдырев в труде Подоходный налог на Западе и в России что понятие о налоговой справедливости принадлежит к числу наименее установившихся понятий. Дискуссионность проблем налоговой справедливости по мнению ученых-финансистов обусловлена крайней субъективностью идеи справедливости вообще, во-первых, а во-вторых, различным пониманием ее состоятельными и малоимущими слоями населения. Политический характер налога, в том числе принципа справедливости в обложении разделил и финансовую науку на два лагеря, которые трактовали справедливость в налогообложении с противоположных позиций. Но все финансовые школы были едины в том, что справедливость в обложении не есть нечто абсолютное, что понятие о ней изменяется в зависимости от места и исторической эпохи .

М.М. Алексеенко, делая попытку выяснения природы справедливости в налогообложении, писал, что справедливость, как и все нравственное, есть понятие относительное и зависит от места, времени и культуры народа. С этих позиций М.М. Алексеенко дает теоретическое толкование справедливости в налогообложении: При формировании налогов люди стремятся к справедливости, но человеческая справедливость относительна. В обществе, которое характеризуется делением классов на привилегированные и податные, общность обложения оскорбительна для привилегированных. В обществе, в котором фундаментальным началом общественной жизни признано равенство перед законом, судом, службою и налогом, общность обложения до такой степени обыденное дело, что о ней странно и говорить, как о вопросе.

А. Исаев в своем труде Очерк теории и политики налогов рассматривает справедливость в обложении с точки зрения финансовой политики. Учение о справедливости в политике налогов, по его мнению, содержит в себе ответы на два вопроса:

) кто должен платить налоги?

) как достигнуть уравнительности при распределении налогов между плательщиками, с помощью какого принципа пропорционального или прогрессивного?

Такая постановка вопроса актуальна и сегодня.

С учетом этих факторов и критериев развивалась идея справедливости в налогообложении, которая, как мы уже знаем, нашла свое выражение в принципе общности и равномерности обложения. Этот принцип, провозглашенный А. Смитом в конце XVI II в. уточнялся вплоть до конца XX в., когда он получил окончательную формулировку как принцип справедливости с конкретизацией ее вертикального и горизонтального разреза в налоговой системе США.

Именно политический характер налога, а не только финансовый заставлял государства реализовать идею справедливости в строительстве налоговых систем. Г.И. Болдырев писал, что мысль о построении налоговой системы на началах справедливости не раз оказывала решающее влияние при проведении как чисто финансовых, так и социальных реформ в различных государствах.

Рассмотрим принцип всеобщности в уплате налогов. Финансовая наука XIX в. отметила две стадии, как с учетом конкретно-исторических условий менялось понимание развитии понятия всеобщности. В условиях феодализма всеобщность понималась как требование, чтобы все слои населения были податными, чтобы дворянство и духовенство наравне со всеми платило налог. Во 2-й половине XIX в. принцип всеобщности нельзя было понимать в буквальном смысле слова, так как было признано необходимым освобождать от налогов малые доходы, включая утвержденный минимум средств существования. Обосновывая принцип всеобщности, К. Эеберг писал: Она (всеобщность) состоит и исключении всяких привилегий, как имущественных, так и личных. Несправедливо и безусловно противоречит понятию о принадлежности к государству существование физических и юридических лиц, которые, принимая участие в благодеяниях государства, тем не менее совсем или отчасти освобождаются от падающих на них повинностей. Освобождение некоторых небольших доходов и имуществ, например, так называемый минимум существования, от отдельных прямых налогов не является нарушением этого принципа, так как малосостоятельные все же несут косвенные налоги. Напротив, подобное освобождение в тех случаях, в которых косвенные налоги ложатся особенно тяжело на низшие классы, есть даже акт справедливости и действительная необходимость, вызываемая хозяйственными соображениями .

В теории и практике налогообложения вопрос о выборе пропорционального или прогрессивного обложения для реализации принципа справедливости был и остается наиболее дискуссионным. Для ответа на этот вопрос финансовая наука предлагает два критерия возможного распределения налогового бремени:

) по величине получаемых налогоплательщиком благ от государства;

) в соответствии с платежеспособностью налогоплательщика.

Критерий распределения налога в зависимости от величины получаемых от государства благ появился и развивался в рамках индивидуалистических теорий налога. Сторонники этих теорий считали, что уплата налога является платой государству за услуги, оказываемые им гражданам в форме защиты от врагов и т.п. В этом смысле величина налогов определяется объемом и характером услуг государства.

По мнению Ж.Ж. Руссо «государство усиленно охраняет огромные богатства богача и едва дает возможность бедняку пользоваться хижиной, которую он построил собственными руками». Отсюда он делает вывод о необходимости прогрессивного налогообложения для достижения справедливости.

Ж. Сисмонди писал, что поскольку налог есть цена, уплачиваемая гражданином за то, чем он пользуется, то не следует требовать налоги с тех, у кого ничего нет. Он впервые высказывает идею о необлагаемом минимуме, необходимом для обеспечения жизни. «Никогда не следует посягать на ту часть дохода, которая необходима для жизни облагаемого. Так как большая часть расходов государства идет на то, чтобы защитить богатых от бедных то справедливо, чтобы богатые платили за поддержание столь выгодного для них порядка вещей не пропорционально имуществу, а несколько более». Ж. Сисмонди называет это пропорцией с «легкими модификациями», фактически это обоснование системы прогрессивного обложения.

Физиократы, выдвигая требование единого поземельного налога, единодушно выступили за пропорциональное налогообложение.

А. Смит придерживался этой же точки зрения, сформулировавший это предложение в виде первого принципа налогообложения: «Подданные государства должны, по возможности, соответственно своей способности и силам участвовать в содержании правительства, т.е. соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства».

Указанные теории соответствовали индивидуалистическому пониманию государства в XVII - XVIII веках. Но эти идеи сохранили свое значение и в XIX веке и были трансформированы в теорию вознаграждения, теорию страхования и ряд других.

Теория вознаграждения рекомендовала устанавливать величину обложения соразмерно выгодам, получаемым подданными от государства, а именно, обложение, сходное с обложением по размеру причиненных налогоплательщиком расходов. В соответствии с этой теорией большая тяжесть обложения должна лечь на низшие классы населения, которые в силу своей бедности, необразованности, слабости требуют больше общественной помощи (обучение, медицина, защита и т.п.) .

Теорию налога как страховой премии выдвинули А. Тьер и Дж. Р. Мак-Куллох. По их мнению, налоги - это страховой платеж, уплачиваемый гражданами государству на случай наступления какого-либо риска. Налогоплательщики страхуют свою собственность от войны, пожара, кражи и т.д. Но в отличие от истинного страхования, т.е. получения страхового возмещения при наступлении страхового случая, налоги вносятся, чтобы предотвратить этот случай, чтобы заранее профинансировать расходы государства на обеспечение правопорядка и обороны .

Как видим, в рамках индивидуалистических теорий налогообложения критерий полученных благ для решения проблемы справедливости не давал однозначного ответа: рекомендации ученых варьировались от регрессивного до пропорционального и прогрессивного налогообложения.

Идея справедливости налогообложения ставит проблему необходимости минимума дохода, свободного от обложения налогом. Таким минимумом обложения налогом может выступать критерий среднего прожиточного (месячного, годового) минимума члена семьи или семьи в целом. Хотя данный принцип противоречит принципу всеобщности обложения, но он отвечает в полной мере принципу социальной справедливости, что обеспечивает гражданину человеческое существование в обществе.

Принцип пропорциональности взимания налогов с субъекта налога означает, что с каждого налогоплательщика взимается единый процент налога с предмета обложения (дохода), т.е. взимание налога производится в равных долях от дохода. Например, годовой доход субъектов налога составляет: первого - 30 тыс. руб., второго - 250 тыс., третьего - 2 млн, но со всех налогоплательщиков взимается по 13% подоходного налога. Данный принцип находится в противоречии с принципом социальной справедливости.

Принцип прогрессивности взимания налогов с субъектов налога означает, что с ростом доходов налогоплательщиков растет и процент изъятия, образуя шкалу ставок с прямой или сложной прогрессией. Простая прогрессия предполагает рост налоговой ставки по отношению ко всему объекту обложения (доход), а сложная - деление объекта обложения на части, из которых каждая последующая часть облагается повышенной ставкой. Принцип прогрессивности находится в противоречии с принципом пропорциональности, но не противоречит принципу социальной справедливости .

Перед тем как рассмотреть аргументы сторонников пропорционального и прогрессивного обложения, следует напомнить, что налоги - это не только финансовое явления, но и политическое. Во взглядах на налоги всегда находят отражение те или иные классовые интересы.

Пропорциональные налоги гораздо легче переносятся состоятельными классами, так как они ослабляют налоговый режим по мере увеличения объекта обложения. Прогрессивные же налоги задевают имущие классы гораздо чувствительнее и тем больше, чем сильнее растет прогрессия обложения. Вот почему имущие классы всегда выступали против этого способа обложения и финансисты, защищавшие их интересы, находили доводы против прогрессивного обложения.

Сторонниками принципа прогрессивности всегда были трудящиеся классы, главным образом, рабочий класс, выставлявший этот принцип в программах своих партий. Марксизм связывал прогрессивное налогообложение (вплоть до полной конфискации крупных имуществ) с уничтожение частной собственности как таковой .

Следующая попытка введения прогрессии на чисто экономических принципах связана с именем Э. Сакса, который отказался от теории равенства жертвы и исключил из своей теории вопрос о справедливости. Э. Сакс делит все человеческие потребности на индивидуальные и коллективные. Основа налогообложения заключается в том, что гражданин должен поддерживать государство, которое только и может удовлетворить коллективные потребности. Какая часть имущества или доходов данного лица поступает государству, определяется предельной полезностью благ, а последняя определяется в зависимости от суммы принадлежащих гражданину благ. Чисто экономической основой обложения является равенство взимаемых ценностей, а не равенство жертвы.

Какой принцип должен быть положен в основу налогообложения - пропорциональный или прогрессивный? Финансовая практика использует и тот и другой. Дискуссия в силу экономических и социально-политических причин закончилась в последней трети XIX - начале XX века победой сторонников прогрессивного обложения. Наличие в налоговом механизме прогрессивного, пропорционального и даже регрессивного налогообложения уравновешивает и балансирует налоговую систему.

3.1Выводы

В теории и практике налогообложения вопрос о выборе пропорционального или прогрессивного обложения для реализации принципа справедливости был и остается наиболее дискуссионным. Но все финансовые школы были едины в том, что справедливость в обложении не есть нечто абсолютное, что понятие о ней изменяется в зависимости от места и исторической эпохи.

Заключение

В своей работе автору курсового проекта удалось рассмотреть лишь отдельные подходы, представления и взгляды на проблему справедливого налогообложения, которые обусловлены субъективностью идеи справедливости в целом. Общим подходом к пониманию принципа справедливости налогообложения является понимание ее как выражения соответствия имущественного положения налогоплательщика и взимаемого налога, учет действительного дохода налогоплательщика при взимании налогов.

Понятие справедливости, как в обществе, так и непосредственно в налогообложении является явлением весьма динамичным. С развитием общества и государства его содержание меняется. На каждом историческом этапе формируются свои представления о справедливом в налогообложении.

Справедливость в налогообложении заключается в том, что справедливое налогообложение не должно носить обременительный характер, которое бы сдерживало экономическое развитие субъекта экономики. Важным условием реализации принципа справедливости нужно считать равенство всех налогоплательщиков в налогообложении в равных условиях.

Принцип справедливости - фундаментальный в системе принципов налогообложения. Он не только самостоятелен и имеет реальное содержание, но и повседневно доминирует над другими принципами, а вечно недовольный налогоплательщик апеллирует прежде всего к нему. Не только в России, но и в европейских странах и в США рядовой налогоплательщик если он недоволен налоговой системой, то в качестве основного ее недостатка указывает чаще всего на несправедливость. Значение этого принципа велико и непререкаемо.

Вполне обосновано, что принцип справедливости никогда не утратит своей актуальности и значимости. Процесс исследования названного принципа не может быть завершен окончательно, поскольку принцип справедливости имеет чрезвычайно подвижное содержание, обусловленное постоянно изменяющимися экономическими, политическими и социальными условиями, возникавшими на каждом этапе исторического развития государств.

Налоги должны быть справедливы. Это положение, высказанное еще Адамом Смитом в виде своего рода экономической аксиомы, в современной экономической истории России нашло отражение в Налоговом Кодексе РФ.

Справедливое налогообложение должно строиться на основе гармоничного сочетания финансовых интересов государства, общества и налогоплательщиков. Необходимым условием этого является последовательная реализация принципов всеобщности равенства и соразмерности налогообложения.

В качестве инструмента практической реализации принципа справедливости в налогообложении в данной работе рассмотрены подоходный налог с физических лиц, а также оборотный налог, земеняющий совокупность НДС, НДФЛ, ЕСН и НП.

В целях совершенствования данного инструмента предлагается постепенный переход на паритетную систему финансирования пенсионного, социального, медицинского страхования работодателями и работниками при условии существенного повышения заработной платы и усиления контроля государственных органов за выплатой «чистой» заработной платы работодателями.

В качестве второго инструмента повышения справедливости налогообложения предлагается введение оборотного налога взамен НДС, НДФЛ, ЕСН и НП. Четверка основных налогов - НДС, НДФЛ, ЕСН и НП - имеет негативным следствием тот факт, что ряд отраслей (ТЭК, отрасли первичной переработки минерального и органического сырья) получают одностороннее налоговое преимущество за счет других отраслей народного хозяйства (машиностроение, строительство, транспорт, ЖКХ, сфера услуг, легкая и пищевая промышленность, отрасли высоких технологий).

Причиной такого положения является то факт, что суммарная налоговая нагрузка на налогоплательщика по этим четырем налогам зависит от отраслевой структуры нетто-выручки (в первую очередь от доли фонда оплаты труда и материальных затрат). В результате дискриминационного налогового пресса отраслевая структура экономики деформировалась: нормой стало засилье сырьевых отраслей в ущерб всем остальным отраслям; массовым явлением, стало сокрытие истинного размера фонда оплаты труда в экономике.

Список используемой литературы

1.Александров И.М. «Налоги и налогообложение». Учебник. Дашков и К. 2010 г. - 318 с.

2.Алексеенко М.М. «Подоходный налог и условия его применения». Харьков. М.: Издательство «Ось-89», 2007.

.Болдырев Г.И. «Подоходный налог на Западе и в России». Ленинград.1924 г.

.Борьян Ю.Б.«Основные изменения в налогообложении в 2005 году». Издательство: Экономика. 2011 г.

.Коровкин В.В. «Основы теории налогообложении». Издательство. СГАП. Саратов. 2012 г. с.139-142

.Черник Д.Г. «Налоги и налогообложение»: Учеб. пособие - М. 2007г. - 311с.

.Черник Д.Г., Шмелев Ю.Д. «История налогообложения и общей теории налогов»: Учеб. пособие, М., 2010 г. - 208 с.

.Шнайдер Д. Технологический маркетинг. Изд. «Янус-К». 2009. с.478.

Репетиторство

Нужна помощь по изучению какой-либы темы?

Наши специалисты проконсультируют или окажут репетиторские услуги по интересующей вас тематике.
Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.

1.2 Принципы налогообложения

В финансово-бюджетной системе существуют отношения по поводу формирования и использования финансов государства:

бюджета и внебюджетных фондов. Она призвана обеспечивать эффективную реализацию социальной, экономической, оборонной и других функций государства. Важной «артерией» финансово-бюджетной системы являются налоги.

Налоги возникли вместе с товарным производством, разделением общества на классы и появлением государства, которому требовались средства на содержание армии, судов, чиновников и другие нужды.

«В налогах воплощено экономически выраженное существование государства», - подчеркивал К. Маркс. В эпоху становления и развития капиталистических отношений значение налогов стало усиливаться: для содержания армии и флота, обеспечивающих завоевание новых территорий - рынков сырья и сбыта готовой продукции, казне нужны были дополнительные средства.

Исходя из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Первые такие принципы были сформулированы Адамом Смитом, который в своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов», изданном в 1776 г., впервые сформулировал четыре основных принципа налогообложения.

Принцип равенства и справедливости: все граждане обязаны участвовать в формировании финансов государства соразмерно получаемым доходам и возможностям.

Принцип определенности: налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, определено время его уплаты, способ и размер налога должны быть ясны и известны как самому налогоплательщику, так и всякому другому.

Принцип экономности: должна быть обеспечена максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

Принцип удобства: каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для налогоплательщика. Это означает устранение формальностей и упрощение акта уплаты налогов.

Сформулировав и научно обосновав эти принципы, Адам Смит заложил фундамент (начало) теоретической разработки принципиальных основ налогообложения.

Немецкий экономист Адольф Вагнер расширил перечень ранее предложенных принципов, изложив их в девяти основных правилах, объеденных в четыре группы.

Финансовые принципы:

• достаточность налогообложения, т.е. налоговых поступлений должно быть достаточно для покрытия государственных расходов;
• эластичность, или подвижность, налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность вводить новые и отменять действующие налоги, а также варьировать налоговые ставки.

Экономике-хозяйственные принципы:

• надлежащий выбор объекта налогообложения, т.е. государство должно иметь возможность устанавливать объект налогообложения;
• разумность построения системы налогов, считающейся с последствиями и условиями их предложения.

Этические принципы:

• всеобщность налогообложения;
• равномерность налогообложения.

Принципы налогового администрирования:

• определенность налогообложения;
• удобство уплаты налогов;
• максимальное уменьшение издержек взимания.

Таким образом, в теории налогообложения была заложена основа системы принципов налогообложения, сочетающей в себе интересы как государства, так и налогоплательщиков.

Практическое применение перечисленные принципы нашли лишь в начале XX в., когда после Первой мировой войны в экономике многих стран назрели и стали осуществляться налоговые реформы. Между тем налоговая теория не ограничивается этими классическими принципами и правилами. По мере развития и совершенствования налоговых систем эволюционировала и финансовая наука, уточняя старые и выделяя новые принципы налогообложения. Разработанные в XVIII-XIX вв. и уточненные в XX в. с учетом современных реалий экономической и финансовой теории и практики принципы налогообложения в настоящее время сформированы в определенную систему. Эта система состоит из трех направлений.

Первое направление - экономические принципы.

Принцип равенства и справедливости. Согласно этому принципу все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соразмерно доходам, получаемым ими под покровительством

и при поддержке государства. При этом равенство и справедливость должны быть обеспечены в вертикальном и горизонтальном аспектах.

Вертикальный аспект предполагает, что:

• с увеличением дохода должны повышаться налоговые ставки;
• больше налогов должны платить налогоплательщики, которые получают больше материальных благ от государства.

Горизонтальный аспект предполагает, что налогоплательщики с одинаковыми доходами должны уплачивать налог по единой ставке.

В построении мировых налоговых систем эти два аспекта, как правило, успешно сочетаются, что создает наиболее благоприятные условия для реализации данного важнейшего принципа налогообложения. Считается, что прогрессивное налогообложение более справедливо, поскольку обеспечивает большее равенство среди налогоплательщиков.

Принцип эффективности. Суть этого принципа заключается в том, что налоги не должны мешать развитию производства, одновременно содействуя проведению политики стабилизации и развитию экономики страны. Эффективная налоговая система должна стимулировать экономический рост, хозяйственную активность граждан и организаций.

Принцип соразмерности налогов. Этот принцип заключается в соотношении наполняемости бюджета и последствий налогообложения. При установлении налогов и определении их основных элементов должны учитываться экономические последствия как для бюджета, так и для перспективного развития национальной экономики и воздействия на хозяйственную деятельность налогоплательщиков.

Принцип множественности. Множественность налогов позволяет создавать предпосылки для проведения государством гибкой налоговой политики, в большей мере принимать во внимание платежеспособность налогоплательщиков, выравнивать налоговое бремя, воздействовать на потребление и накопление и др. Практическое применение данного принципа должно строиться на разумном сочетании прямых и косвенных налогов. Для реализации этого принципа нужно использовать все разнообразие видов налогов, позволяющее учитывать как имущественное положение налогоплательщиков, так и получаемые ими доходы.

Ко второму направлению относятся организационные принципы налогообложения.

Принцип универсализации налогообложения. Его суть заключается в том, что нельзя допускать установления дополнительных налогов, повышенных или дифференцированных ставок налогообложения в зависимости от форм собственности, организационно-правовых форм организаций, их отраслевой принадлежности, гражданства физического лица, а также должен быть обеспечен одинаковый подход к исчислению налогов вне зависимости от источников или места образования дохода.

Принцип удобства и времени взимания налога для налогоплательщика. Исходя из этого принципа при введении любого налога нужно устранить все формальности: акт уплаты налога должен быть максимально упрощен; уплачивает налог не получатель дохода, а организация, в которой он работает, налоговый платеж должен приурочиваться ко времени получения дохода. Согласно этому принципу наилучшими являются налоги на потребление, когда уплата налога осуществляется одновременно с покупкой товара.

Принцип разделения налогов по уровням власти. Этот принцип, имеющий исключительное значение, особенно в условиях федеративного государства, должен быть закреплен законом. Он устанавливает, что каждый орган власти (федеральный, региональный, местный) наделяется конкретными полномочиями в области введения, отмены налогов, установления налоговых льгот, ставок налогов и других элементов налогообложения.

Принцип единства налоговой системы. Исходя из этого принципа нельзя устанавливать налоги, нарушающие единство экономического пространства и налоговой системы страны. В связи с этим недопустимы налоги, которые прямо или косвенно ограничивают свободное перемещение в пределах территории страны товаров, работ и услуг или финансовых средств; нельзя как-то иначе ограничивать осуществление не запрещенной законом экономической деятельности физических и юридических лиц или создавать препятствия на ее пути.

Принцип гласности. Это требование официального опубликования налоговых законов, нормативных актов, затрагивающих налоговые обязанности налогоплательщика. Исходя из этого принципа государство обязано информировать налогоплательщика о действующих налогах и сборах, давать разъяснения и консультации о порядке исчисления и уплаты налогов.

Принцип одновременности. В нормально функционирующей налоговой системе не допускается обложение одного и того же объекта несколькими налогами. Иными словами, один и тот же объект может облагаться налогом только одного вида и только один раз за определенный законодательством налоговый период.

Принцип определенности. Без соблюдения этого принципа невозможна рациональная и устойчивая налоговая система. Данный принцип означает, что налоговые законы не должны толковаться произвольно, а налоговые законы должны быть законами прямого действия, исключающими необходимость издания поясняющих их инструкций, писем, разъяснений и других нормативных актов. Вместе с тем налоговая система должна быть гибкой и легко адаптируемой к изменяющимся социально-экономическим условиям, должна существовать возможность ее уточнения с учетом изменений политической и экономической конъюнктуры.

Третье направление - юридические принципы налогообложения.

Принцип законодательной формы установления. Этот принцип предусматривает, что налоговое требование государства о необходимости заплатить налог и обязательство налогоплательщика должны следовать из закона, значит, налоги не могут быть произвольными. Нельзя допускать установления налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами их конституционных прав. Но поскольку налогообложение всегда означает определенное ограничение прав, при установлении налогов нужно принимать во внимание то, что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, обеспечения обороноспособности и безопасности государства.

Принцип приоритетности налогового законодательства. Его суть заключается в том, что акты, регулирующие отношения в целом и не связанные с вопросами налогообложения, не должны содержать норм, устанавливающих особый порядок налогообложения. Это означает, что если в неналоговых законах присутствуют нормы, касающиеся налоговых отношений, то применять их можно только в том случае, когда они соответствуют нормам, содержащимся в налоговом законодательстве.

В российской экономической литературе нередко выделяют еще один принцип налогообложения, а именно научный подход к формированию налоговой системы. Суть этого принципа авторы видят в том, что величина налоговой нагрузки на налогоплательщика должна позволять ему иметь доход после уплаты налогов, обеспечивающий нормальную жизнедеятельность. Недопустимо при определении ставок налога исходить из сугубо сиюминутных интересов пополнения государственной казны в ущерб развитию экономики и интересам налогоплательщика.

Отметим, что использование любого принципа налогообложения требует серьезного научного подхода и анализа. Применение всей системы принципов либо отдельно взятого принципа не является общепринятым в мировой теории и практике. Вместе с тем существуют принципы, которые неоспоримы и признаются в качестве аксиомы. Исторически основополагающими принципами, которые должны быть заложены в основу любой налоговой системы, являются принципы, разработанные Адамом Смитом и Адольфом Вагнером.

Некоторые принципы, такие как множественность налогов, удобство, экономность, достаточно легко выполнимы. Абсолютное же следование другим принципам, например принципам равенства и справедливости, соразмерности, невозможно, но государство должно стремиться к их соблюдению при построении эффективной налоговой системы.

Фото Всеволода Альшанского, Кублог

К экономическим принципам налогообложения относят принцип справедливости, принцип соразмерности налогообложения, принцип максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков, принцип экономической эффективности налогообложения, принцип рентабельности налоговых мероприятий. Второй уровень — юридические принципы налогообложения. Рассмотрим выделяемые в настоящее время принципы налогообложения.

Впервые принципы налогообложения были сформулированы в XVIII в. великим шотландским исследователем экономики и естественного права Адамом Смитом (1725-1793) в его знаменитом труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776 г.) Сегодня эти постулаты называют классическими принципами налогообложения. Назовем важнейшие из них.

1. Мировая история

1. Принцип справедливости. Налоги — законная форма изъятия части собственности налогоплательщика для ее использования в общих интересах (интересах общества, государства). Любое изъятие собственности всегда было справедливо для того, кто отнимает, и наоборот — не справедливо для того, у кого отнимают.

Известно, что справедливость — категория чрезвычайно тонкая, сложная для определения. Недаром это распространенное в повседневной риторике понятие юридически не определено. С точки зрения права «справедливость» — чистая абстракция, ей нет мерила, определения, эталона. Справедливо то, что справедливо в каждом конкретном случае. Поэтому понимание справедливости зависит от исторического этапа развития, экономического устройства общества, социального и правового статуса лица, его политических взглядов и пристрастий.

Смит выступал за всеобщность налогообложения и равномерность распределения налогов между гражданами «…соответственно их доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства». Таким образом, по Смиту, справедливость налогообложения — это равная обязанность всех платить налоги, но исходя из реальной платежеспособности фискально обязанных лиц.

При этом проблема справедливости налогообложения напрямую увязывалась с вопросами равенства налогового бремени (равенства при изъятии части доходов) и переложения налоговых тягот. Ведь на практике абсолютное равенство невозможно в первую очередь в силу различий в доходах и в имущественном положении налогоплательщиков.

Вместе с тем справедливость налогообложения на практике обретает одну из двух крайностей. В налоговых системах со слабо развитыми механизмами налогового администрирования (например, в России) налоги платят в основном экономически слабые хозяйствующие субъекты. В государствах с сильным налоговым администрированием налогообложение «наказывает» экономически эффективные предприятия.

2. Принцип определенности налогообложения. Смит так формулирует содержание этого принципа: «Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа — все это должно быть ясно и определенно для плательщика и для всякого другого лица», ибо неопределенность налогообложения — большее зло, чем неравномерность налогообложения.

3. Принцип удобства налогообложения. Смысл этого принципа заключается в том, налогообложение должно осуществляться тогда и так (тем способом), когда и как плательщику удобнее всего платить его.

4. Принцип экономии. Сегодня данный принцип рассматривается как чисто технический принцип построения налога. Трактуется он обычно следующим образом: расходы по взиманию налога должны быть минимальными по сравнению с доходом, который приносит данный налог.

Приведенные классические принципы дополнил немецкий экономист Адольф Вагнер (1835-1917):

1. Финансовые принципы организации налогообложения:

• достаточность налогообложения;
• эластичность (подвижность) налогообложения.

2. Народнохозяйственные принципы:

• надлежащий выбор источника налогообложения, т.е. решение вопроса о том, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;
• правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их предложения.

3. Этические принципы, принципы справедливости:

• всеобщность налогообложения;
• равномерность налогообложения.

4. Административно-технические правила или принципы налогового управления:

• определенность налогообложения;
• удобство уплаты налога;
• максимальное уменьшение издержек взимания.

Исторически принципы налогообложения первоначально формировались как элемент налоговой идеологии на доктринальном уровне. Впоследствии, в конце XIX — начале XX в., они были положены в основу первых построенных «по науке» налоговых систем (в первую очередь в европейских государствах) и получили свою практическую реализацию.

2. Российская современность

К основным принципам налогообложения относятся:

1. Принцип законности налогообложения;
2. Принцип всеобщности и равенства налогообложения;
3. Принцип справедливости налогообложения;
4. Принцип публичности налогообложения;
5. Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре;
6. Принцип экономической обоснованности налогообложения;
7. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах;
8. Принцип определенности налоговой обязанности;
9. Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики;
10. Принцип единства системы налогов и сборов.

Основные критерии выявления и включения принципов налогообложения в вышеприведенную систему следующие:

• Во-первых, принципы налоговых правоотношений должны иметь социально-экономическое основание (т.е. быть экономически обоснованными для целей развития налоговой системы страны).
• Во-вторых, указанный принцип должен реализовываться в процессе функционирования и развития налоговой системы Российской Федерации (т.е. он должен быть закреплен в российском налоговом законодательстве).
• В-третьих, представляется, что в силу трансграничности налоговой науки дополнительным подтверждением обоснованности включения какого-либо принципа в выше приведенную систему может выступать то, что этот принцип не чужд налоговым правоотношениям в государствах, которые, как и Российская Федерация, стремятся к демократическому политическому режиму и построению правового государства.

Рассмотрим выделяемые в настоящее время принципы налогообложения.

1. Принцип законности налогообложения. Данный принцип общеправовой и опирается на конституционный запрет ограничения прав и свобод человека и гражданина иначе чем федеральным законом (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ). Налогообложение — это ограничение права собственности, закрепленного в ст. 35 Конституции РФ, но ограничение законное, т. е. основанное на законе, в широком смысле, направлено на реализацию права (через финансирование государственных нужд по реализации государством и его органами норм права). НК РФ также указывает на то, что каждое лицо должно уплачивать лишь законно установленные налоги и сборы (п. 1 ст. 3 НК РФ).

2. Принцип всеобщности и равенства налогообложения. Принцип всеобщности налогообложения конституционный и закреплен в ст. 57 Конституции Российской Федерации, согласно новелле этой статьи «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». Кроме того, ч. 2 ст. 6 Конституции РФ устанавливается, что каждый гражданин несет равные обязанности, предусмотренные Конституцией РФ. Указанные положения Конституции развиваются в налоговом законодательстве (п. 1 и п. 5 ст. 3 НК РФ).

В соответствии с этим принципом каждый член общества обязан участвовать в финансировании публичных затрат государства и общества наравне с другими. Всеобщность налогообложения состоит в том, что определенные налоговые обязанности устанавливаются, по общему правилу, для всего круга лиц, соответствующего конкретным родовым требованиям (например, земельный налог, по общему правилу, уплачивают все владельцы земельных участков), при этом налогообложение строится на единых принципах.

Равенство налогообложения вытекает из конституционного принципа равенства всех граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции Российской Федерации). Конституционные положения рассматриваемого принципа развиваются в абз. 1 п. 2 ст. 3 НК РФ: налоги или сборы не могут не только устанавливаться, но и фактически взиматься различно, исходя из социальных (принадлежность или не принадлежность к тому или иному классу, социальной группе), расовых или национальных (принадлежность либо не принадлежность к определенной расе, нации, народности, этнической группе), религиозных и иных различий между налогоплательщиками.

В развитие этих положений в абз. 2 п. 2 ст. 3 НК запрещено устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, а также налоговые льготы в зависимости от формы собственности (государственная — федеральная и субъектов РФ, муниципальная, частная), гражданства физических лиц (граждане РФ, граждане иностранных государств, лица без гражданства, лица с двойным гражданством) или места происхождения капитала.

3. Принцип справедливости налогообложения. В Российской Федерации до принятия первой части НК РФ данный принцип первоначально был сформулирован в п. 5 постановления Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П: «В целях обеспечения регулирования налогообложения в соответствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенства требует фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности. Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы (часть 2 ст. 6 и ст. 57 Конституции Российской Федерации) предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов».

Впоследствии данный принцип был закреплен в п. 1 ст. 3 НК РФ, правда, в несколько ином виде (без упоминания о справедливом распределении собранных налогов): «…При установлении налогов учитывается фактически способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципа справедливости», т. е. налоги должны быть справедливыми. При этом, как видим, справедливость налогов и налогообложения понимается через призму догмы «с каждого налогоплательщика по его возможностям».

4. Принцип публичности налогообложения. Публичность цели взимания налогов обосновывается доктриной финансового (Япония, Корея, Бирма), налогового (США) и (или) экономического (Франция) права многих зарубежных стран, прямо или косвенно закреплена в конституциях многих стран мира. Принцип публичной цели предполагает поиск баланса интересов отдельных лиц — налогоплательщиков и общества в целом. «Поэтому государство вправе и обязано принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества» (Пункт 3 постановления КС РФ от 17 декабря 1996 г. № 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции» // Собрание законодательства Российской Федерации. 1997. Ст. 197.).

5. Принцип установления налогов и сборов в должной правовой процедуре. Данный принцип закреплен и реализуется, в частности, через конституционный запрет на установление налогов иначе как законом (установление его в ином порядке противоречит ст. 57, ч. 3 ст. 75 Конституции Российской Федерации), а в ряде государств — специальной (более жесткой) процедурой внесения в парламент законопроектов о налогах. В России такое правило содержится в ч. 3 ст. 104 Конституции Российской Федерации.

6. Принцип экономической обоснованности налогообложения. Налоги и сборы не только не должны быть чрезмерно обременительными для налогоплательщиков, но и должны обязательно иметь экономическое основание (другими словами, не должны быть произвольными). В соответствии с п. 3 ст. 3 НК РФ «Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными».

7. Принцип презумпции толкования в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах. Этот принцип закреплен в п. 7 ст. 3 НК РФ. В соответствии с указанной нормой все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны трактоваться в пользу налогоплательщика.

8. Принцип определенности налоговой обязанности. Он закреплен в п. 6 ст.3 НК РФ. В соответствии с указанным принципом акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

9. Принцип единства экономического пространства Российской Федерации и единства налоговой политики.Данный принцип конституционный, закреплен в ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации, п. 3 ст. 1 ГК РФ и п. 4 ст. 3 НК РФ. В соответствии с рассматриваемым принципом не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, в частности прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств.

10. Принцип единства системы налогов и сборов. Правовое значение необходимости существования рассматриваемого принципа налогового права продиктовано задачей унифицировать налоговые изъятия собственности. Как указано в абз. 4 п. 4 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 21 марта 1997 г. № 5-П, такая унификация необходима для достижения равновесия между правом субъектов Федерации устанавливать налоги, с одной стороны, и соблюдением основных прав человека и гражданина, закрепленных в ст. 34 и 35 Конституции Российской Федерации, обеспечением принципа единства экономического пространства — с другой. Поэтому закрепленный налоговым законодательством Российской Федерации перечень региональных и местных налогов носит закрытый, а значит, исчерпывающий характер.

Вера Парыгина , кандидат юридических наук, ведущий научный сотрудник ВНИИФЭК, руководитель департамента налогового консалтинга и защиты прав налогоплательщиков АБ «Юстина-Юг»

В самом общем смысле справедливость применительно к налогообложению есть форма поведения государства, определяемая равным отношением к налоговым обязанностям и правам всех граждан и организаций, причем эти обязанности (права) одинаково возлагаются как на своих граждан, так и на других людей. Будучи по своей сути морально-правовым, принцип справедливости налогообложения в отдельных странах получил закрепление на конституционном уровне. В ст. 31 Конституции Испании говорится: "Каждый

участвует в финансировании общественных расходов в соответствии со своими экономическими возможностями посредством справедливой налоговой системы, основанной на принципах равенства и прогрессивного налогообложения, которая ни в коем случае не должна предусматривать конфискацию.

Данный принцип - базовый в системе принципов налогообложения. Вместе с тем отдельные ученые, признавая его первичность и важность, относили и относят принцип справедливости налогообложения к условным моментам, исторически изменяющимся и не имеющим прочного стержня.

Такое суждение только отчасти является правильным. Гораздо правильнее утверждать, что в этом принципе присутствуют достаточно устойчивые (если не вечные) элементы, которые могут служить твердыми критериями для налоговой политики и которые подтверждают правильность положения французского философа А. Камю: "Все течет, но ничего не изменяется". Анализ принципа справедливости налогообложения позволяет выделить в нем три таких элемента.

Первый элемент может быть сформулирован так: каждый гражданин обязан оплачивать работу своего государства, так как он и его собственность находятся под его защитой. Понимание налога в этом смысле возникло в древности и лежало в основании экономической деятельности любого государства. Но научно принцип справедливости налогообложения был впервые обоснован А. Смитом, который полагал, что подданные (граждане) обязаны участвовать в поддержке своего государства сообразно со своими материальными средствами, т.е. соответственно тем доходам, которые каждый получает под охраной государства. По существу, аналогичное определение данного принципа было сформулировано в начале ХХ в. российским ученым-финансистом М.И. Фридманом: раз все члены общества находятся под защитой государства и пользуются личной и политической свободой, то каждый из них должен уплачивать налоги в равной мере с другими.

Суть второго элемента: в случае уклонения от уплаты налога отдельными лицами государство принуждает их к этому, изымая из имущества этих лиц необходимую по закону часть. Обязанность платить налоги выступает в качестве безусловного требования государства к каждому лицу (физическому и юридическому), имеющему определенный доход и имущество. Уклоняясь от уплаты налога, гражданин не только нарушает экономические права государства, но также интересы других граждан, поскольку подобное уклонение приводит к необходимости повышения налоговых ставок и возложению на добросовестных плательщиков дополнительных обязанностей.

Третий элемент выражается следующим образом: государственные налоги, распространяясь на граждан и организации, возлагают бремя на одних и предоставляют налоговые льготы другим. Статья 56 НК РФ под налоговыми льготами признает преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и заключающиеся в возможности не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере. Так, граждане освобождаются от уплаты налогов, получая государственные пособия по безработице, беременности и родам. Без этого элемента принцип справедливости налогообложения не обладает полнотой содержания.

Вместе с тем государство, используя механизмы налоговых льгот, может справедливо и мудро решать сложные политические проблемы, в том числе актуальную для нашей страны демографическую. Например, двое рабочих, работающие на заводе по одной специальности, получают одинаковую зарплату, причем у одного из них - один ребенок, а другой имеет на иждивении пятерых детей. Можно ли считать, что государство подходит к ним справедливо, взимая одинаковый по размерам подоходный налог?

Принцип справедливости наиболее фундаментальный в системе принципов налогообложения. На него можно смотреть с двух сторон. Во-первых, этот принцип не только самостоятелен и имеет реальное содержание, но и повседневно доминирует над другими принципами, а вечно недовольный налогоплательщик апеллирует прежде всего к нему. Не только в России, но и в странах благополучной Европы и в США рядовой налогоплательщик если он недоволен налоговой системой, то в качестве основного ее недостатка указывает чаще всего на несправедливость. Значение этого принципа велико и непререкаемо. Известный ученый-финансист начала ХХ в. В.Н. Твердохлебов резонно писал: "Не науке решать какие принципы "важнее"; но "справедливость" налогов находится вне пределов ее компетенции, тогда как другие принципы могут служить предметом ее объективного анализа"

Во-вторых, принцип справедливости налогообложения, будучи базовым, является исходным для большинства других принципов, так что при его анализе невольно приходит на память старинная русская поговорка: "Ржаной хлебушко всем хлебам дедушко". Большинство принципов налогообложения логически и юридически вытекают из принципа справедливости, являются в известной мере его составляющими.

В российской юридической науке данный принцип нередко именуют принципом равного налогового бремени.

Налоговое право тесно связано с идеей правового государства. Понятие и содержание налогового права не мыслятся в отрыве от двух основных идей: идеи неприкосновенности личности и идеи неприкосновенности частной собственности.

Например, Адам Смит считал, что принципу справедливости соответствует пропорциональное налогообложение, когда лица с разными доходами вносят в бюджет одинаковую долю своих доходов.

По мнению экономиста Н.И. Тургенева: "Налоги должны быть распределяемы между всеми гражданами в одинаковой соразмерности; пожертвования каждого на пользу общую должны соответствовать силам его, т.е. его доходу"Далее он пишет: "...правительство обязано стараться отклонять, сколько возможно, тяжесть налога от простого народа". Он считает крайне несправедливым, когда целые классы - например, духовенство и дворянство, особенно во Франции - были освобождены от уплаты налога. "Налоги должны быть распределяемы между всеми гражданами в одинаковой соразмерности, пожертвования каждого на общую пользу должны соответствовать его доходу"

В настоящее время принцип справедливости значительно трансформировался под влиянием изменившихся экономических, политических и социальных условий. Он приобрел два аспекта: "справедливость по горизонтали" и "справедливость по вертикали".

Исходя из более широкого принципа равенства одинаковые факты должны получать единую оценку. Поэтому лица, находящиеся в равном положении и получившие одинаковый налогооблагаемый доход, должны уплачивать налог по единым ставкам. В этом суть "справедливости по горизонтали"

Те же, кто располагает разными материальными возможностями, должны отчуждать в виде налогов разные доли своих доходов. Поэтому к более высоким доходам должны применяться повышенные ставки налога. Это направлено на перераспределение доходов. Так понимается "справедливость по вертикали"

Известные американские политологи Г. Алмонд, Дж. Пауэлл, К. Стром, Р. Далтон отмечают: "Налоговая политика направлена на достижение множества разнообразных целей, которые иногда могут входить друг с другом в противоречие. С одной стороны, государство для финансирования различных нужд стремится собрать со своих граждан максимальное количество налогов. С другой стороны, оно не хочет резать курицу, несущую золотые яйца. Чем выше налогообложение, тем меньше у граждан стимулов к работе, а если налоговое бремя становится невыносимым, у них может возникнуть стремление покинуть страну. В налоговой политике следует также соблюдать равновесие между эффективностью и справедливостью. Эффективность означает извлечение максимально возможной налоговой прибыли при минимальной стоимости продукции.

Справедливость предполагает такой порядок налогообложения, при котором никто не несет чрезмерное налоговое бремя. В большинстве стран налоговая система призвана перераспределять богатство в пользу менее имущих. Поэтому подоходный налог высчитывается, как правило, по прогрессивной шкале, т.е. процент налогообложения зависит от величины дохода. Здесь, однако, возникает опасность того, что чрезмерно высокие ставки подоходного налога отобьют у людей желание работать и зарабатывать и, пагубно сказавшись на формировании капитала, окажутся неэффективными"

Принцип справедливости никогда не утратит своей актуальности и не будет полностью исследован, поскольку он имеет чрезвычайно подвижное содержание, изменяющееся вслед за условиями жизни общества. "Трудно найти другое такое понятие, к которому законодатели столь часто прибегали на словах и которое так часто оказывалось ущемленным на практике, как справедливость. Пожалуй, справедливость можно назвать "синей птицей" юриспруденции: она так же желанна и так же неуловима. Справедливость давно уже признана основным принципом законодательства, но вряд ли сейчас можно найти страну, где могут, не кривя душой, признать, что у них этот принцип нигде не остается затушеванным. В полной мере это относится и к налоговому праву. Не только в России, но даже в странах благополучной Европы граждане очень редко бывают довольны своей налоговой системой, причем в качестве основного ее недостатка чаще всего указывается именно ее несправедливость"

Рассматривая проблему политико-правовой справедливости, необходимо отметить, что современное налоговое законодательство не дает ответа на вопрос о соразмерности налогов. В связи с этим представляется неслучайным, что в условиях подобного правового вакуума свое первое налоговое дело Конституционный Суд России посвятил именно вопросу справедливого налогообложения.

Впервые данный принцип был сформулирован в п. 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. N 9-П, и звучит он так: "В целях обеспечения регулирования налогообложения в соответствии с Конституцией Российской Федерации принцип равенства требует фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности. Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы (ч. 2 ст. 6 и ст. 57 Конституции Российской Федерации) предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов"

Впоследствии данный принцип нашел свое закрепление и в п. 1 ст. 3 НК РФ, правда, в несколько преломленном виде (без упоминания о справедливом распределении собранных налогов), а именно: "...при установлении налогов учитывается фактически способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципа справедливости". При этом, как видим, справедливость налогов и налогообложения понимается сквозь призму догмы "с каждого налогоплательщика по его возможностям".

В доктрине налогового права США принцип справедливого налогообложения понимается несколько иначе - через фактический принцип единообразия налогообложения или принцип единства налогового пространства. Он закреплен в ст. 1 раздела 8 Конституции США: "... все сборы, пошлины и акцизы должны быть единообразны повсеместно в Соединенных Штатах". При этом указанный принцип означает единые правовые условия взимания налога с учетом реальных возможностей налогоплательщика (одинаково по всей стране) и единые требования к налоговому закону

Рассмотренный принцип, естественно, закреплен и в законодательстве большинства стран мира. Например, в ст. 53 Конституции Италии сказано: "Все обязаны участвовать в государственных расходах сообразно своей платежеспособности".

Принцип справедливости налогообложения обозначен, например, в Конституции Республики Молдова, в ст. 58 которой указано: "Налоговая система, предусмотренная законом, должна обеспечивать справедливое распределение налогового бремени"

Наиболее примечательной с точки зрения утверждения важнейших устоев налогообложения следует признать Конституцию Бразилии, в которой закреплен целый ряд соответствующих принципов, причем как общего, так и специального характера. В ней определено, что налоги должны иметь, насколько это возможно, личный характер и распределяться в соответствии с экономической способностью налогоплательщика; в частности, для того чтобы обеспечить осуществление этих принципов, налоговая администрация при соблюдении личных прав и в соответствии с предписаниями закона может выяснять состояние, доходы и экономическую деятельность налогоплательщика (ст. 145).

Каким же образом реализуются политические установки через важнейший налоговый принцип - справедливости налогообложения? Как показывает практика государственного строительства, различными способами, основной из которых законотворческая деятельность государства. Например, Президент Российской Федерации в своем Послании на 1998 г. пишет: "Налоговая реформа должна включать: расширение базы налогообложения при обеспечении справедливого распределения налогового бремени между различными категориями налогоплательщиков; упрощение налогового законодательства, придание налоговым законам большей прозрачности; сокращение числа налогов и т.д." Позже указанные политические установки Президента РФ были реализованы в конкретных законах, к примеру в ст. 3 НК РФ, в которой указано: "... законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Не разрешается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала"

Справедливая система налогообложения - идеальная мечта любого государства и общества, которую пока не достигла ни одна страна мира. К этой цели человеческая цивилизация идет уже столетия, и впереди, как представляется, еще очень долгий путь. Несовершенство системы налогообложения неизбежно вызывает и будет вызывать критику любых фискальных институтов общества. Однако независимо от этого поиски путей рационального, эффективного и справедливого налогообложения должны продолжаться.

Основной признак справедливой налоговой системы - наличие льгот. Льготы, представляющие собой определенные преимущества (освобождения, скидки, изъятия, отсрочки и т.д.) при исчислении и уплате налоговых платежей, являются необходимым элементом любой налоговой системы. Кроме того, посредством налоговых льгот осуществляется государственное регулирование экономикой страны.

Как указал в своем Постановлении от 4 апреля 1996 г. N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации, налоговые законы должны предусматривать определенные льготы, причем без прямой увязки с доходами. Кроме того, при выборе формы налогообложения любой законодатель обязан исходить из принципа добра и справедливости.

Поэтому закрепление в налоговом законодательстве принципа справедливого налогообложения в конечном итоге не только позволит сделать отечественную налоговую систему более эффективной, но и будет способствовать повышению авторитета власти, политической стабильности и воспитанию цивилизованного налогоплательщика.