Е.А. Шаронова, экономист

Путешествие с ЕНВД и обратно

Особенности расчета ЕНВД и общережимных налогов при неоднократном переходе с ЕНВД на ОСНО и обратно в середине квартала

О различных вариантах определения даты, с которой организация перестает быть плательщиков ЕНВД при изменении физического показателя, смотрите: 2009, № 19, с. 69

Переход с одного режима налогообложения на другой - процесс трудоемкий и вызывающий множество вопросов у бухгалтеров. Ведь надо не только правильно определить переходные доходы, расходы, остаточную стоимость амортизируемого имущества, но и разобраться с налогами, которые вы раньше не платили. О том, как это сделать при переходе с вмененки на общий режим, а затем в течение года обратно, мы и поговорим.

Переходим с ЕНВД на ОСНО

Если вы перестали вести «вмененную» деятельность или отвечать критериям плательщика ЕНВД, важно правильно определить дату перехода с ЕНВД на ОСНО. Для наглядности всю информацию мы изложили в таблице.

Из-за чего вы перестаете уплачивать ЕНВД	С какого момента перестаете уплачивать ЕНВД и начинаете применять ОСНО	За какой период подаете последнюю декларацию по ЕНВД
Среднесписочная численность работников за квартал превысила 100 человекподп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ *	С 1-го числа 1-го месяца квартала, в котором вы превысили установленные НК РФ ограниченияп. 2.3 ст. 346.26 , ст. 346.30 НК РФ	За квартал, предшествующий кварталу, в котором превышены ограничения по численности и уставному капиталу
Доля участия других организаций в уставном капитале вашей организации превысила 25%подп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ **
Вы превысили лимит по физическому показателю (например, количество автомобилей превысило 20, площадь торгового зала или зала обслуживания посетителей стала больше 150 кв. м )***	С 1-го числа месяца, в котором физический показатель превышенп. 9 ст. 346.29 НК РФ ; Постановления ФАС ЦО от 19.03.2009 № А48-2029/08-8 ; ФАС СКО от 26.07.2006 № Ф08-3336/2006-1428А	За квартал, на который приходится месяц, предшествующий тому, в котором превышен физический показатель. Например, физический показатель превышен в феврале. Это значит, что последнюю декларацию по ЕНВД надо представить за I квартал, а налог заплатить только за январь (с февраля надо будет платить налоги уже по общему режиму)
Вы прекратили вести «вмененную» деятельность и подали заявление о снятии с учета в качестве вмененщика	С 1-го числа месяца, в котором налоговая инспекция сняла вас с учета как плательщика ЕНВДп. 3 ст. 346.28 НК РФ ; Письмо Минфина России от 29.07.2009 № 03-11-06/3/196	Если подали заявление в первом месяце квартала, то декларацию подаете за предшествующий квартал. В остальных случаях декларацию подаете за квартал, в котором подано заявление
Вступили в силу поправки в законодательство, которые не позволяют вам применять спецрежим	яст. 5 НК РФ ; ;	За квартал, предшествующий тому, в котором начали действовать изменения

* По мнению Минфина и ФНС России, отслеживать численность работников для целей ЕНВД нужно по итогам каждого кварталаПисьмо Минфина России от 25.05.2009 № 03-11-06/3/146 ; Разъяснения ФНС России от 08.12.2008 . А среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год имеет значение только для определения возможности (или невозможности) уплачивать ЕНВД за I квартал следующего года. Например, если среднесписочная численность работников за IV квартал 2010 г. была менее 100 человек, а за 2010 г. в целом превысила 100 человек, то с I квартала 2011 г. организация утрачивает право на уплату ЕНВД и обязана перейти на другой режим налогообложения , от 07.12.2009 № 03-11-11/224 , от 04.08.2009 № 03-11-06/3/202 .

** По закону за точку отчета надо брать момент перехода права собственности на долю или акциипп. 11, 12 ст. 21 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» ; ст. 44, п. 1 ст. 45 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» ; п. 3 ст. 8 Федерального закона от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» . А Минфин связывает этот момент для ООО с датой госрегистрации изменений. По мнению финансового ведомства, если, например, в декабре 2010 г. доля другой организации в уставном капитале плательщика ЕНВД составила 30%, но изменения в учредительных документах были зарегистрированы в январе 2011 г., то организация теряет право на уплату ЕНВД со II квартала 2011 г.Письмо Минфина России от 15.06.2009 № 03-11-06/3/163

*** Величину физического показателя надо определять на последнее число месяца.

Имейте в виду, что при прекращении «вмененной» деятельности нужно подать в ИФНС заявление о снятии вас с учета в качестве плательщика ЕНВД (форма № ЕНВД-3приложение № 3 к Приказу ФНС России от 12.01.2011 № ММВ-7-6/1@ ). Сделать это нужно в течение 5 рабочих дней со дня прекращения «вмененной» деятельностип. 3 ст. 346.28 , п. 6 ст. 6.1 НК РФ ; Письма Минфина России от 09.07.2010 № 03-11-06/3/100 , . А инспекция в течение 5 рабочих дней со дня получения вашего заявления направит вам уведомление о снятии с учета (форма № 1-5-Учетприложение № 5 к Приказу ФНС России от 01.12.2006 № САЭ-3-09/826@ )п. 3 ст. 346.28 НК РФ . При этом датой снятия с учета в ИФНС будет дата, указанная вами в заявлениип. 3 Письма ФНС России от 21.09.2009 № МН-22-6/734@ ; .

О том, за какой период - год или квартал - надо определять среднесписочную численность работников для целей применения ЕНВД, смотрите: 2009, № 14, с. 73

Если вы в 5-д нев-ный срок не подадите такое заявление, то инспекция оштрафует вас на 200 руб.п. 1 ст. 126 НК РФ Также не исключено, что налоговики попытаются оштрафовать вас за непредставление декларации по ЕНВД и взыскать налог в том же размере, в котором вы платили его до перехода на ОСНО. Ведь в ИФНС вы все еще будете состоять на учете как плательщик ЕНВД.

Если вы утратили право на вмененку из-за нарушения условий применения этого спецрежима (превысили лимит по численности, уставному капиталу, физическому показателю), то также лучше подайте в ИФНС заявление о снятии вас с учета в качестве плательщика ЕНВД. Например, если за I квартал 2011 г. среднесписочная численность работников составит более 100 человек, то не позднее 07.04.2011 (5 рабочих дней после окончания квартала) подайте в ИФНС заявление о снятии вас с учета с 01.01.2011 в качестве плательщика ЕНВД. Тогда у вас точно не будет разногласий с налоговиками.

Начисляем НДС

После утраты права на вмененку и перехода на ОСНО вы становитесь плательщиком НДС. В налоговую базу по НДС вы должны включить выручку от продажи товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) уже на общем режиме, даже если они были оплачены авансом на ЕНВДПисьмо Минфина России от 30.07.2008 № 03-11-04/2/116 ; п. 2.2 Письма ФНС России от 24.11.2005 № ММ-6-03/988@ . А вот полученную на ОСНО оплату за товар (работу, услугу), реализованный в период применения вмененки, в базу по НДС вы не включаете. Ведь на дату отгрузки товаров вы не были плательщиком НДСп. 1 ст. 167 , п. 4 ст. 346.26 НК РФ ; Письмо Минфина России от 12.03.2010 № 03-11-06/2/33 .

Внимание

При «слете» с ЕНВД в конце квартала придется начислить НДС по отгрузкам и авансам, полученным с начала этого квартала.

Сразу скажем, что проблемы с НДС у вас возникнут только при «слете» со спецрежима задним числом (например, из-за превышения лимита по численности или уставному капиталу).

Ведь вы должны будете исчислить НДС с выручки и авансов, полученных с момента, с которого вы считаетесь перешедшим на ОСНО. Например, если среднесписочная численность работников за I квартал 2011 г. составила 115 человек, вы обязаны перейти на ОСНО с начала этого квартала. И уже с 01.01.2011 начислять НДС.

Но ведь вы в этот период продавали товары (выполняли работы, оказывали услуги) по ценам без учета НДС, поскольку еще не были плательщиком этого налога. Что же получается, исчислять и платить НДС в бюджет надо за счет собственных средств?

ФНС России считает, что да. Ведь выставлять покупателям счета-фактуры по истечении 5 дней со дня отгрузки или получения аванса вы не вправеПисьмо ФНС России от 08.02.2007 № ММ-6-03/95@ .

Специалисты Минфина России придерживаются аналогичной позиции.

Из авторитетных источников

Начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“ Составлять счета-фактуры обязаны только плательщики НДСп. 3 ст. 169 , ст. 143 НК РФ . При этом счета-фактуры выставляются не позднее 5 дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг)п. 3 ст. 168 НК РФ . Поэтому плательщики ЕНВД, утратившие право на уплату этого налога, до момента, когда они утратили право применять этот спецрежим, выставлять счета-фактуры и оформлять расчетные документы с выделением суммы НДС отдельной строкой права не имеют.

И в этом случае неважно, что такой плательщик должен задним числом пересчитать и заплатить НДС за квартал, в котором произошло превышение численности (или увеличение уставного капитала)” .

Ваши дальнейшие действия зависят от того, кто был вашим покупателем.

СИТУАЦИЯ 1. Вашими покупателями были граждане (например, вы продаете товары в розницу, оказываете услуги общепита, услуги по мойке автомобилей). Тогда, к сожалению, НДС придется заплатить в бюджет за счет собственных средств. Ведь добрать НДС с граждан вы никак не сможете.

Более того, уплаченный за счет собственных средств НДС налоговики не разрешат вам учесть в «прибыльных» расходахПисьмо Минфина России от 07.06.2008 № 03-07-11/222 . Поскольку, по их мнению, включить НДС в стоимость товаров (работ, услуг), а следовательно, и в затраты можно только в случаях, перечисленных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

Однако вы можете попытаться оспорить эту позицию в суде. Ведь это налог, начисленный в соответствии с НК РФподп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ . И этот НДС покупателям не предъявляетсяп. 19 ст. 270 НК РФ . По крайней мере, это удалось одному упрощенцу, оказавшемуся в аналогичной ситуации (он превысил лимит доходов, при котором можно применять УСНО). После перехода на ОСНО исчисленную и уплаченную за счет собственных средств сумму НДС (не предъявленную покупателям) он включил в прочие расходы при исчислении налога на прибыль. И суд его поддержал, указав, что налог был исчислен в соответствии с требованиями законодательства в связи с вынужденной сменой налогового режимаПостановление ФАС СКО от 19.01.2010 № А25-673/2009 .

Если у вас в документах (например, в кассовых чеках, если вы не отказывались от ККТ, товарных чеках, счетах и др.) про НДС ничего не сказано, вы можете утверждать, что НДС в продажной цене уже «сидит». И рассчитать НДС с выручки по расчетной ставке 18/118. Однако не исключено, что налоговики могут потребовать, чтобы вы заплатили НДС по обычной, а не по расчетной ставке. Ведь на момент, когда вы брали деньги с покупателя, вы еще не были плательщиком НДС и не могли закладывать налог в цену.

СИТУАЦИЯ 2. Вашими покупателями были организации и предприниматели. У вас есть три варианта действий.

ВАРИАНТ 1. Договориться с покупателем о включении НДС в изначально согласованную цену договора. Если покупатель согласится, то вам нужно:

• заключить с покупателем дополнительное соглашение к договору, в котором указать, что цена включает в себя НДС. Например, если первоначально стоимость услуг составляла 100 руб., то в дополнительном соглашении к договору можно указать, что стоимость составляет 100 руб., включая НДС (15,25 руб.);
• выставить покупателю счет-фактуру;
• переоформить акт оказанных услуг.

Вроде бы этот вариант должен устроить обе стороны.

Но проблема заключается в том, что счет-фактуру вы выставите позднее 5 дней со дня оказания услугп. 3 ст. 168 НК РФ . Для вас как продавца ничего страшного в этом нет. А вот покупателям налоговики обычно отказывают в вычете НДС по счетам-фактурам, выставленным с нарушением срока. И хотя суды принимают решения по таким спорам в пользу налогоплательщиковПостановления ФАС ВСО от 28.02.2006 № А19-12094/05-33-Ф02-618/06-С1 ; ФАС СЗО от 13.01.2006 № А56-31806/04 , ваш покупатель может и не согласиться на этот вариант, чтобы не спорить с налоговиками.

ВАРИАНТ 2. Взыскать НДС с покупателя сверх цены. В этом случае придется договариваться с покупателем об увеличении договорной цены на сумму налога. Скорее всего, покупатель на это не согласится. Зачем ему доплачивать что-то еще по уже закрытым обязательствам? Тогда вы можете попытаться взыскать сумму НДС с покупателя через суд. Но какую позицию займет суд, неизвестно.

Например, ФАС Волго-Вятского округа указал, что продавец, заключивший договор в период применения упрощенки, не мог включить налог в цену договора. Он не намеревался компенсировать свои расходы по уплате НДС в бюджет за счет сумм, полученных от своего контрагента, поскольку уплачивать этот налог не планировал. Поэтому продавец должен исполнить обязанность по уплате НДС за счет собственных средств и не вправе требовать уплаты налога от покупателяПостановление ФАС ВВО от 29.06.2009 № А17-3381/2008 .

А Президиум ВАС РФ, рассматривавший в конце прошлого года дело о взыскании продавцом, утратившим право на льготу по НДС, с покупателя сумм налога, указал следующее. Требование продавца о взыскании НДС с контрагента правомерно, несмотря на отсутствие в договоре условия об обложении налогом стоимости услуг. При этом НДС оплачивается сверх упомянутой в договоре стоимости. Ведь уплата суммы налога дополнительно к цене услуг предусмотрена НК РФПостановление Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 № 7090/10 .

ВАРИАНТ 3. Уплатить НДС за счет собственных средств. Если же вы с покупателем не договоритесь и судиться с ним не хотите, то заплатите НДС за счет собственных средств. В этом случае вам придется решить, будете вы учитывать этот НДС в «прибыльных» расходах или нет (подробнее см. ситуацию 1).

Принимаем входной НДС к вычету

При переходе с ЕНВД на ОСНО у вас по закону есть право принять к вычету суммы входного НДС по приобретенным, но не использованным во «вмененной» деятельности товарам (работам, услугам, имущественным правам)п. 9 ст. 346.26 , ст. 171 НК РФ ; Письма Минфина России от 11.11.2009 № 03-07-11/296 , от 27.10.2009 № 03-07-11/266 .

Когда нельзя предъявить к вычету НДС

Тексты упоминаемых в статье Писем Минфина и налоговых органов можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс (информационный банк «Финансист»)

Нельзя принять к вычету входной налог:

• по основным средствам, которые вы начали использовать во «вмененной» деятельности. Это объясняется тем, что суммы НДС по ОС, приобретенным в период уплаты ЕНВД, включаются в первоначальную стоимость этих ОС. А пересчитывать первоначальную стоимость ОС нельзя (кроме случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств)п. 14 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н . После перехода на ОСНО суммы входного НДС вы должны учитывать в «прибыльных» расходах в составе сумм амортизации по этим ОСПисьма Минфина России от 23.12.2008 № 03-11-04/3/569 , от 27.11.2008 № 03-11-04/3/535 ; Письмо УФНС России по г. Москве от 23.07.2008 № 19-11/069544 . Но если на ОСНО вы будете продавать эти основные средства, то налоговую базу по НДС вы будете исчислять по расчетной ставке 18/118 с межценовой разницы: между продажной ценой ОС (определяемой с учетом налога и акцизов для подакцизных товаров) и его остаточной стоимостью с учетом переоценокп. 3 ст. 154 , п. 4 ст. 164 НК РФ ;
• по работам и услугам, полностью списанным на расходы в период уплаты ЕНВД. Ведь в большинстве своем услуги и работы потребляются в процессе их оказанияпп. 4, 5 ст. 38 НК РФ и потому не могут быть использованы в дальнейшем (при ОСНО).

Как предъявить НДС к вычету

Вмененщики учитывают стоимость товаров и материалов вместе с НДСп. 4 ст. 346.26 , подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ . Поэтому для того чтобы заявить к вычету НДС по товарам и материалам, которые будут использоваться уже после перехода на ОСНО, этот налог нужно выделить по расчетной ставке 18/118 или 10/110 из их стоимости.

Для этого нужно сделать следующее.

ШАГ 1. Составить бухгалтерскую справку и указать в ней наименование и количество товаров и материалов, не использованных во «вмененной» деятельности.

ШАГ 2. Подобрать счета-фактуры, которые нужно зарегистрировать в книге покупок. Определить, по каким конкретно счетам-фактурам приобретались указанные товары и материалы, довольно трудно. В этом случае можно просто подобрать счета-фактуры, в которых указаны наименования не использованных в период уплаты ЕНВД товаров и материалов. Главное, чтобы в целом количество приобретенных материалов и товаров в этих счетах-фактурах не было меньше, чем количество оставшихся на складе.

ШАГ 3. Дополнить бухгалтерскую справку реквизитами счетов-фактур, по которым будете заявлять налог к вычету, и указать сумму входного НДС, относящуюся к не использованным при вмененке товарам и материалам.

После этого проверьте, правильно ли вы посчитали НДС, который будете принимать к вычету на ОСНО. Если вы приобретали только товары и материалы, реализация которых облагается НДС по ставке 18%, то формула будет такая:

Если вы приобретали только товары и материалы, реализация которых облагается НДС по ставке 10%, то формула будет аналогичная, только умножать надо на 10 и делить на 110.

ШАГ 4. Подобранные счета-фактуры зарегистрируйте в книге покупок. В ней нужно будет указатьпп. 7, 8 Правил... утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 :

• в графе 2 - дату и номер каждого подобранного счета-фактуры, на основании которого приобретены материалы и товары;
• в графах 8а и 8б (9а и 9б) - стоимость материалов без НДС и сумму НДС по этому счету-фактуре, которые переносятся из бухгалтерской справки.

Для удобства к книге покупок лучше подшить и бухгалтерскую справкуп. 1 Правил... утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 , пп. 7, 8 Правил... .

ШАГ 5. В бухучете нужно изменить стоимость каждого товара, убрав из нее входной НДС.

Заметим, что некоторые специалисты считают, что стоимость товаров и материалов после принятия их к учету изменению не подлежитп. 12 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н . Но в п. 12 ПБУ 5/01 сказано, что фактическая себестоимость МПЗ, по которой они приняты к бухучету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ. А раз вычет НДС при переходе с ЕНВД на ОСНО предусмотрен гл. 21 НК РФ, значит, изменить покупную стоимость все-таки можно.

Принять к вычету входной НДС по товарам и материалам, не использованным во «вмененной» деятельности, можно в первом квартале применения ОСНОп. 2.1 Письма ФНС России от 24.11.2005 № ММ-6-03/988@ .

Считаем налог на прибыль

Налог на прибыль вы должны исчислять и уплачивать в том же порядке, как и вновь созданные организациип. 2.3 ст. 346.26 НК РФ . А это значит, что вам в течение первого квартала применения ОСНО не придется платить ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль. Вам нужно будет уплачивать квартальные авансовые платежи по итогам каждого отчетного периода (квартала, полугодия, 9 месяцев)п. 2 ст. 286 , п. 6 ст. 286 , п. 5 ст. 287 НК РФ . Причем первым отчетным периодом у вас будет период со дня снятия вас с учета как плательщика ЕНВД до дня окончания отчетного (налогового) периода по налогу на прибыльп. 2 ст. 55 НК РФ .

Вы должны будете выбрать, каким методом в целях исчисления налога на прибыль вы будете определять доходы и расходы - кассовым или методом начислений. И закрепить его в учетной политике для целей налогообложенияст. 313 НК РФ .

Кассовый метод можно использовать, если за предыдущие четыре квартала выручка в среднем за каждый из них не превысила 1 млн руб.п. 1 ст. 273 НК РФ При этом доходы и расходы определяются по мере оплатыпп. 1, 2 ст. 273 НК РФ , п. 3 ст. 273 НК РФ .

А при методе начислений надо ориентироватьсяп. 1 ст. 271 , п. 1 ст. 272 НК РФ :

• при определении доходов - на дату отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услугподп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ . Если товары были отгружены (работы выполнены, услуги оказаны) на вмененке, а деньги за них получены уже на общем режиме, то их при исчислении налога на прибыль учитывать не нужно;
• при признании расходов - на дату использования сырья и материалов в деятельности. Покупную стоимость товаров, приобретенных в период применения ЕНВД, а проданных уже при ОСНО, нужно включить в «прибыльные» расходы в периоде их продажист. 320 НК РФ .

Поскольку в НК РФ не предусмотрен порядок расчета остаточной стоимости амортизируемого имущества при переходе с ЕНВД на ОСНО, Минфин предлагает определять ее в том же порядке, что и при переходе с ЕНВД на УСНО с объектом «доходы минус расходы»Письмо Минфина России от 19.02.2009 № 03-11-06/3/35 . Так что можно воспользоваться формулойп. 2.1 ст. 346.25 НК РФ :

Рассчитываем налог на имущество

Так как плательщики ЕНВД ведут бухучет в общем порядкест. 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ; Письмо Минфина России от 20.01.2005 № 03-03-02-04/1/9 , никаких сложностей с исчислением налога на имущество при возврате на ОСНО возникнуть не должно. Ведь объект обложения налогом на имущество определяется на основании данных бухучета как остаточная стоимостьп. 1 ст. 374 , п. 1 ст. 375 НК РФ .

При этом нужно помнить, что налог на имущество вы должны исчислять и уплачивать в том же порядке, что применяют и вновь созданные организациип. 2.3 ст. 346.26 НК РФ . А значит, базу по налогу на имущество вы должны рассчитывать начиная c 1-го числа месяца, в котором вы перешли на ОСНО. При этом остаточная стоимость основных средств в месяцах применения вмененки будет равна нулюПисьма Минфина России от 27.12.2004 № 03-06-01-04/189 , от 22.12.2004 № 03-06-01-04/175 .

Например, организация потеряла право на применение ЕНВД в связи с превышением площади торгового зала с 01.03.2011. Это значит, что с марта 2011 г. организация должна платить налоги по общему режиму, в том числе и налог на имущество. Среднегодовая стоимость имущества за I квартал 2011 г. будет определяться как сумма остаточных стоимостей основных средств на 01.01.2011, 01.02.2011, 01.03.2011 и 01.04.2011, поделенная на 4 (число месяцев + 1)п. 4 ст. 376 НК РФ . При этом остаточная стоимость основных средств на 01.01.2011 и 01.02.2011 будет равна нулю.

Возвращаемся с ОСНО на ЕНВД

Если ваша организация снова станет отвечать всем требованиям, предъявляемым к плательщикам ЕНВД, то вы должны будете вновь перейти на уплату этого налога. Здесь также важно правильно определить дату перехода на спецрежим. Информацию о том, когда вы должны вернуться на уплату ЕНВД, мы изложили в таблице.

Из-за чего вы становитесь плательщиком ЕНВД	С какого момента перестаете применять ОСНО и начинаете уплачивать ЕНВД	За какой период подаете декларацию по ЕНВД
Среднесписочная численность работников за квартал стала 100 человек или меньше*	С квартала, следующего за тем, в котором численность и уставный капитал вновь стали удовлетворять требованиям гл. 26.3 НК РФп. 2.3 ст. 346.26 НК РФ ; Письма Минфина России от 05.04.2010 № 03-11-06/3/51 , от 07.12.2009 № 03-11-11/224 , от 27.10.2009 № 03-11-06/3/253	За квартал, следующий за тем, в котором устранены несоответствия по численности и уставному капиталу
Доля участия других организаций в уставном капитале вашей организации стала составлять 25% или менее
Размер физического показателя снова стал соответствовать установленному в гл. 26.3 НК РФ (например, количество автомобилей не превышает 20, площадь торгового зала или зала обслуживания посетителей не превышает 150 кв. мподп. 5, 6, 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ )	С 1-го числа месяца, в котором величина физического показателя вновь стала удовлетворять требованиям гл. 26.3 НК РФп. 9 ст. 346.29 НК РФ ; Письмо Минфина России от 07.02.2005 № 03-03-02-04/1/31 ; п. 12 Письма Минфина России от 22.01.2003 № 04-05-12/02	За квартал, в котором произошло изменение величины физического показателя
Вы стали вести «вмененную» деятельность	С 1-го числа месяца, в котором вы стали вести деятельностьп. 3 ст. 346.28 НК РФ	За квартал, в котором вы стали вести деятельность
Вступили в силу поправки в законодательство, которые позволяют вам применять спецрежим	С начала квартала, в котором действуют измененияст. 5 НК РФ ; Письмо Минфина России от 03.07.2007 № 03-11-04/3/249 ; Письмо ФНС России от 19.07.2007 № ХС-6-02/579@	За квартал, в котором начали действовать изменения

* Если среднесписочная численность работников за IV квартал составила менее 100 человек, то нужно проверить и численность за год. И если за год среднесписочная численность не превысит 100 человек, то с I квартала следующего года ЕНВД применять можно, а если составит более 100 человек - нельзяПисьма Минфина России от 05.04.2010 № 03-11-06/3/51 , от 07.12.2009 № 03-11-11/224 , )п. 3 ст. 346.28 , п. 6 ст. 6.1 НК РФ .

При этом датой постановки на учет в ИФНС будет дата начала деятельности, указанная вами в заявленииПисьмо ФНС России от 05.03.2009 № МН-22-6/168@ . Например, если за I квартал 2011 г. среднесписочная численность работников составит 95 человек, то со II квартала (то есть с 01.04.2011) организация должна перейти на вмененку. И не позднее 07.04.2011 надо подать в ИФНС заявление о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД с 01.04.2011.

Имейте в виду, что штраф за несвоевременную подачу заявления о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД - 10 000 руб.п. 1 ст. 116 НК РФ Кроме того, ИФНС может оштрафовать вас и за ведение деятельности без постановки на учет. Сумма штрафа составляет 10% от доходов, полученных от «вмененной» деятельности за период, в течение которого велась деятельность без постановки на учет, но не менее 40 000 руб.п. 2 ст. 116 НК РФ

С даты возврата на вмененку вы уже не должны исчислять «общережимные» налоги - налог на прибыль, налог на имущество, НДСп. 4 ст. 346.26 НК РФ . Но вы должны будете последний раз представить декларации по этим налогам за последний период, в котором вы еще применяли ОСНО.

При этом декларации по налогу на прибыль и по налогу на имущество за год представлять будет не нужно.

Предъявляем к вычету НДС с авансов

Сразу скажем, что если вы продали товары (выполнили работы, оказали услуги) еще на общем режиме, а деньги за эти товары (работы, услуги) получите уже на вмененке, то в этом случае никаких переходных проблем с НДС не будет. Ведь налог вы исчислите, когда еще будете находиться на ОСНО.

Повозиться с исчислением НДС придется только тем, кто предоплату получил на ОСНО, а отгружать товары, выполнять работы, оказывать услуги будет уже на вмененке.

О порядке предъявления к вычету НДС при возврате аванса и заполнении книги покупок читайте: 2010, № 4, с. 60; 2008, № 19, с. 55

Дело в том, что при получении аванса вы исчислили НДС к уплате в бюджетп. 1 ст. 154 , подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ . А принять его к вычету при выполнении работ (оказании услуг) вы уже не сможете (если не измените условие договора), так как на этот момент уже не будете плательщиком НДСп. 4 ст. 346.26 , п. 1 ст. 171 НК РФ . Поэтому, как только вы узнаете, что вам придется перейти на уплату ЕНВД, сразу же уведомите об этом своего заказчика (покупателя).

ВАРИАНТ 1. Предложить заказчику уменьшить стоимость услуг в договоре на сумму НДС. Если заказчик согласится, то вам нужно:

• заключить с ним дополнительное соглашение к договору, в котором указать, что цена устанавливается без НДС. Например, если первоначально стоимость рекламных услуг составляла 118 руб. с учетом НДС, то в дополнительном соглашении можно указать, что стоимость составляет 100 руб. без НДС;
• вернуть заказчику сумму НДС (18 руб.). Нужно успеть это сделать до подачи декларации по НДС за квартал, предшествующий переходу на вмененку;
• предъявить НДС к вычету - зарегистрировать в книге покупок и отразить в декларации по НДС за квартал, предшествующий переходу на вмененкуп. 8 ст. 346.26 НК РФ .

ВАРИАНТ 2. Предложить заказчику расторгнуть договор и вернуть ему аванс. На это идут те заказчики, которым невыгодно работать с вмененщиками. При возврате аванса в связи с расторжением договора вы также имеете право принять к вычету НДС, исчисленный с полученного авансап. 5 ст. 171 , п. 4 ст. 172 НК РФ .

Восстанавливаем ранее принятый к вычету налог

О том, в каком порядке надо восстанавливать НДС при переходе с общего режима на уплату ЕНВД, мы подробно рассказывали: ,

При переходе на спецрежим вы должны восстановить суммы принятого к вычету НДС по приобретенным материально-производственным запасам, основным средствам, нематериальным активам, которые не были использованы при ОСНОподп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ .

Меняем режим в течение года неоднократно

Если, например, количество работников в вашей организации меняется ежеквартально и составляет то менее, то более 100 человек, то не исключено, что в течение года налоговый режим вам придется сменить не один раз. И при возвращении на общий режим второй раз в течение года возникает вопрос: как определить отчетные и налоговый периоды по налогу на прибыль и налогу на имущество, которые рассчитываются нарастающим итогом с начала года?

Дело в том, что в гл. 26.3 НК РФ прямо сказано, что при возврате на общий режим налогообложения суммы налогов исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном для вновь созданных организацийп. 2.3 ст. 346.26 НК РФ .

А для организаций, созданных после начала календарного года, налоговым периодом является период времени со дня их создания до конца этого годап. 2 ст. 55 НК РФ .

Если прямо следовать этим нормам, то получается, что каждый раз при переходе на общий режим надо заново определять налоговый период. Но тогда по налогу на прибыль и налогу на имущество в календарном году будет два налоговых периода.

Но при таком подходе получается, что организация безвозвратно теряет уплаченные за I квартал 2011 г. авансовые платежи по налогу на прибыль и налогу на имущество. Поэтому правильно все-таки исчислять налог на прибыль и налог на имущество нарастающим итогом с начала года.

Вот как нам в Минфине прокомментировали эту ситуацию применительно к налогу на имущество.

Из авторитетных источников

Начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“ В рассматриваемой ситуации организация не освобождается от обязанности по уплате налога на имущество организаций только в тех кварталах (являющихся налоговыми периодами по ЕНВД), в которых не применяет ЕНВД. При этом необходимо учитывать, что имущество организации в период применения ЕНВД при заполнении налогового расчета и декларации будет учитываться по нулевой остаточной стоимости.

Например, если организация в I квартале применяла общий режим, во II квартале - ЕНВД, а в III квартале опять общий режим, то при расчете средней стоимости имущества за 9 месяцев остаточная стоимость основных средств на 01.04, 01.05 и 01.06 будет равна нулю, так как во II квартале организация платила ЕНВД.

А на все остальные даты (01.01, 01.02, 01.03, 01.07, 01.08, 01.09, 01.10) показатели остаточной стоимости основных средств будут фигурировать в расчете” .

А вот что сказали в Минфине про исчисление налога на прибыль.

Из авторитетных источников

Начальник отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, заслуженный экономист Российской Федерации

“ Если организация в I квартале применяла общий режим налогообложения, во II квартале - ЕНВД, а в III квартале опять общий режим, то налоговая база по налогу на прибыль за 9 месяцев исчисляется нарастающим итогом с начала года, но без учета показателей II квартала. В данной ситуации суммируются показатели за I и III кварталы. При этом из исчисленной суммы налога на прибыль за 9 месяцев надо вычесть сумму авансового платежа, исчисленного за I квартал. Ведь это та же самая организация (а не вновь зарегистрированная), которая платила налог на прибыль в I квартале” .

Конечно, смена режимов - дело сложное. Поэтому следите за показателями вашей организации.

Если вы видите, что можете нарушить какие-либо условия применения этого спецрежима (например, превысить лимит по численности, уставному капиталу, физическому показателю), то при возможности создайте новую организацию (или зарегистрируйте предпринимателя) и переведите туда все лишнее на нее (или на него).

Перед вами дополнительный материал к отчету о семинаре «ЕНВД: практические советы налогоплательщикам» (лектор - А.А. Куликов), который был проведен издательством «Главная книга». На дополнительные вопросы слушателей семинара отвечала эксперт издательства А.В. Кононенко

Вопрос. Скажите, а когда изменение величины физического показателя может привести к необходимости перейти на уплату ЕНВД или, наоборот, сменить ЕНВД на иной режим налогообложения?

А. К.: В перечень видов деятельности, для которых установлена предельная величина физического показателя, входят следующие:

Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов. Количество предназначенных для этого автомобилей не должно быть более 20 <1>;

Розничная торговля через магазины или павильоны. Площадь торгового зала каждого из таких объектов не должна превышать 150 квадратных метров <2>;

Оказание услуг общественного питания через объекты общепита, имеющие залы обслуживания посетителей площадью не более 150 квадратных метров <3>;

Оказание услуг по временному размещению и проживанию. Предельно допустимая площадь помещений каждого объекта, предназначенного для предоставления этих услуг, составляет 500 квадратных метров <4>.

Вопрос. Мы платили ЕНВД по грузоперевозкам, но после покупки в мае нескольких автомобилей их общее число превысило 20. С какого момента нам нужно начать уплачивать налоги по общей системе налогообложения?

А. К.: Налоговый кодекс не содержит прямого указания, как должен поступить налогоплательщик в такой ситуации. Здесь возможны три варианта решения этого вопроса.

Согласно первому налоги по общей системе должны уплачиваться с начала квартала, в котором произошло превышение предельной величины физического показателя. Обосновать его можно таким образом.

Обязанность по уплате ЕНВД связана с ведением деятельности, подлежащей переводу на вмененку <5>. При прекращении такой деятельности прекращается и обязанность по уплате налога <6>. А значит, перестав быть плательщиком ЕНВД, налогоплательщик не должен по итогам налогового периода (квартала) исчислять и уплачивать этот налог.

Рассуждая таким образом, можно прийти к выводу, что в вашей ситуации платить налоги по общей системе надо с начала II квартала. Именно такое правило перехода на общий режим применяется при нарушении вмененщиками требований к предельно допустимой численности работников и величине доли организаций в уставном капитале <7>.

А некоторая схожесть в этих ситуациях имеется.
Однако следование этому подходу влечет обязанность проделать довольно трудоемкую работу по пересчету налогов по общей системе налогообложения с начала квартала.

К тому же нельзя отрицать и тот факт, что в апреле вы все-таки вели деятельность, облагаемую ЕНВД.
Второй вариант можно обосновать ссылкой на пункт 9 . Согласно ему, если в течение налогового периода происходит изменение величины физического показателя, это изменение учитывается с начала того месяца, в котором оно имело место.

Таким образом, если превышение предельной величины физического показателя произошло в мае, то и физического показателя как критерия, характеризующего деятельность, облагаемую ЕНВД, в этом месяце у вас уже нет <8>. Соответственно, налоги за май нужно рассчитать по общей системе налогообложения. Этого варианта придерживаются и суды <9>.

Однако, по моему мнению, норму пункта 9 статьи 346.29 НК РФ к рассматриваемой ситуации безоговорочно применить нельзя. Ведь согласно ей изменение физического показателя должно учитываться налогоплательщиком при исчислении налога. Но, превысив предельную величину физического показателя, организация или предприниматель перестает быть налогоплательщиком ЕНВД и налог не исчисляет. Тем не менее следует учитывать, что в пользу этого варианта помимо судов высказывались и некоторые территориальные налоговые органы <10>.
Третий же вариант основан на позиции Минфина России.

По его мнению, налогоплательщик, переставший заниматься вмененной деятельностью, в том числе и в результате превышения ограничения по величине физического показателя, должен перейти на иной режим налогообложения с начала месяца, следующего за месяцем, в котором произошло превышение. То есть в вашей ситуации за апрель и май вы еще уплатите ЕНВД, а налоги по ОСНО начнете уплачивать с июня <11>.

Но, несмотря на то что этот вариант удобен налогоплательщикам тем, что освобождает их от обязанности пересчитывать налоги по ОСНО за прошедшие месяцы, ему нельзя найти обоснование в НК РФ. Более того, представив налоговую декларацию по ЕНВД <12>, в которой за май указано значение физического показателя, превышающее его предельно допустимую величину, вы тут же навлечете на себя претензии со стороны налогового органа.

Подводя итог, хочу сказать, что налогоплательщик может выбрать любой из предложенных вариантов, так как налицо неясность законодательства, которая должна трактоваться в его пользу <13>. Но я самым безопасным считаю второй вариант.

Вопрос. А как следует поступить в обратной ситуации, когда в результате продажи части автомобилей их количество становится меньше 20 и организация вынуждена перейти на уплату ЕНВД? Скажем, это произошло 12 августа. С какого месяца налогоплательщик должен платить "вмененный" налог: с августа, сентября или, может, с июля?

А. К.: По моему мнению, ЕНВД надо платить с августа. Обоснование - тот же пункт 9 статьи 346.29 НК РФ. Налоговый кодекс связывает возникновение обязанности по уплате ЕНВД с началом ведения деятельности, облагаемой этим налогом. В августе вы начали вести вмененную деятельность, поэтому с этого месяца и признаетесь плательщиком ЕНВД <14>. По этой же причине вы не можете платить ЕНВД за июль, так как облагаемую ЕНВД деятельность в этом месяце еще не вели.

Кстати, Минфин также считает, что единый налог надо уплачивать с месяца, в котором началось ведение вмененной деятельности. Но обосновывает свое мнение тем, что иной порядок перехода, предписывающий перейти на ЕНВД с месяца, следующего за месяцем начала ведения вмененной деятельности, установлен только для вновь зарегистрированных налогоплательщиков <15>.

На УСН или общий режим.

Отметим, что действующее законодательство устанавливает ряд условий, при которых можно уплачивать ЕНВД. Если эти условия не выполняются, то уже не по своей воле лишается права на применение вмененки и должен будет перейти на иной налоговый режим.

Так, например, если вмененщик превысил ограничение по численности персонала (п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ) или по доле участия организаций в уставном капитале (подп. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ) либо лимит по физическому показателю, он считается утратившим право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД.

Кроме того, слететь с уплаты единого налога на вмененный доход налогоплательщики смогут в том случае, если начнут вести деятельность в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом либо местные органы власти примут решение об исключении какого-либо вида деятельности из перечня вмененных.

Когда можно перейти с вмененки

В зависимости от того, что послужило причиной, сроки перехода с ЕНВД на УСН или общий режим различны.

Если налогоплательщик решил добровольно отказаться от уплаты единого налога на вмененный доход и перейти на иной режим налогообложения, сделать это он сможет только с начала календарного года. В середине года добровольно отказаться от вмененки нельзя. Об этом сказано в пункте 1 статьи 346.28 НК РФ.

В случае, когда были нарушены главой 26.3 НК РФ ограничения, а именно по численности персонала или доле участия в уставном капитале, налогоплательщик считается утратившим право на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с начала квартала, в котором допущено нарушение. Об этом — пункт 2.3 статьи 346.26 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 349.29 НК РФ, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, он учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло данное изменение.

Если причиной смены вмененки на иной налоговый режим являются изменения в законодательстве, датой перехода является 1-е число месяца, следующего за истекшим кварталом. Это следует из положений статьи 5 НК РФ. Подобного мнения придерживаются и (письма от 03.07.2007 № 03-11-04/3/249 и от 19.07.2007 № ХС-6-02/579@).

При прекращении вмененной деятельности перейти на другой режим налогообложения нужно со дня, следующего за последним днем ведения такой деятельности.

Выбираем налоговый режим

Организации и вправе сами решать, на какой системе налогообложения они будут работать. Исключение составляют налогоплательщики, которые потеряли право на уплату единого налога на вмененный доход в результате превышения ограничения по численности персонала или доле участия в уставном капитале. Они смогут перейти только на общий режим налогообложения. И причем уплачивать налоги им нужно будет как вновь созданной организации или вновь зарегистрированному предпринимателю (п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ).

Так, организации по желанию могут совершить переход с ЕНВД на УСН и общий режим налогообложения.

Для применения общей системы никаких ограничений не установлено. Поэтому тем компаниям, которые совмещали общую систему налогообложения с вмененкой, возможно, будет удобнее перевести всю деятельность на общий режим. Ведь тогда отпадет необходимость ведения раздельного учета, предусмотренная пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ.

А вот упрощенка подходит не всем организациям. Ведь главой 26.2 НК РФ для ее применения установлены некоторые ограничения. Поэтому при принятии решения о переходе на упрощенную систему налогообложения после отказа от уплаты ЕНВД организациям необходимо проверить следующее:

— не относятся ли они к категории налогоплательщиков, которые не имеют права применять УСН;

— удовлетворяют ли они всем критериям, позволяющим работать на упрощенной системе. Например, средняя численность работников за 9 месяцев года, предшествующего переходу на УСН, не должна превышать 100 человек.

Обратите внимание, что ограничение по доходу при переходе с системы налогообложения в виде ЕНВД на упрощенную систему не применяется. Обусловлено это тем, что плательщики единого налога на вмененный доход при переходе на УСН определяют сумму только тех доходов, которые получены по видам деятельности, облагаемым в рамках общего режима. А такое возможно, если «вмененка» совмещается с общим режимом. В случае, когда организация работает исключительно на системе налогообложения в виде ЕНВД, доходы, облагаемые в рамках общего режима, отсутствуют. Такой вывод содержится в письме Минфина России от 05.10.2010 № 03- 11-11/255.

Что касается индивидуальных предпринимателей, решивших отказаться от «вмененки», то они вправе выбрать:

— общую систему налогообложения;

— упрощенную систему налогообложения (при соблюдении условий, установленных главой 26.2 НК РФ);

— систему налогообложения.

Однако стоит заметить, что и для применения патентной системы налогообложения, как, впрочем, и для вмененки, и для упрощенки, Налоговым кодексом предусмотрены некоторые ограничения. Кроме того, может действовать не во всех субъектах РФ, так как вводится в действие законами региональных властей и применяется только на соответствующих территориях.

Как перейти с ЕНВД на иной налоговый режим

В первую очередь организации или предприниматели, которые по собственному желанию или в силу закона меняют вмененку на другой режим налогообложения, должны об этом проинформировать ИФНС. Для этого организациям нужно подать заявление о снятии с учета по форме № ЕНВД-3, а индивидуальным предпринимателям — по форме № ЕНВД-4. Причем согласно пункту 3 статьи 346.28 НК РФ сделать это следует в течение пяти дней:

— со дня прекращения вмененной деятельности;

— со дня перехода на иной режим налогообложения;

— с последнего дня месяца налогового периода, в котором допущены нарушения требований по численности работников и (или) по доле участия других организаций.

Датой снятия с учета плательщика ЕНВД в указанных случаях соответственно будет считаться:

— дата прекращения «вмененной» деятельности;

— дата перехода на иной режим налогообложения;

— дата начала налогового периода, с которого налогоплательщик обязан перейти на общий режим при нарушении требований, названных выше.

В свою очередь налоговики в течение пяти дней со дня получения заявления о снятии с учета направляют в адрес организации или предпринимателя уведомление о снятии с учета.

Затем организации и коммерсанты, которые решили поменять вмененку на упрощенку, также должны сообщить об этом в налоговую инспекцию. Если этого не сделать, бывшие «вмененщики» по умолчанию будут считаться перешедшими на общий режим налогообложения.

Так, пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ предусмотрено, что лица, которые перестали быть плательщиками ЕНВД, вправе на основании уведомления перейти на УСН с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате единого налога. А когда нужно представить такое уведомление? Положения главы 26.2 НК РФ на этот не дают, поэтому обратимся за разъяснениями к контролирующим органам. В письме от 12.09.2012 № 03-11-06/2/123 Минфин России отметил, что в данном случае следует принять срок, установленный для подачи уведомления вновь созданными организациями или вновь зарегистрированными индивидуальными предпринимателями. То есть бывшие «вмененщики» о переходе на упрощенную систему должны уведомить в течение 30 календарных дней с даты прекращения «вмененной» деятельности или отмены уплаты ЕНВД в регионе.

А можно ли перейти на УСН в середине года в случае, если был превышен лимит по физическому показателю? Минфин России считает, что нет. Перейти на УСН можно только с начала следующего календарного года, подав уведомление не позднее 31 декабря. А до этого момента нужно применять общий режим (письмо от 28.01.2013 № 03-11-11/32). Аналогичного мнения придерживаются и налоговики (письмо ФНС России от 25.02.2013 № ЕД-3-3/639@).

Что касается патентной системы, здесь все намного проще. Для перехода на патентную систему налогообложения индивидуальному предпринимателю следует подать заявление на получение патента в налоговый орган по месту жительства не позднее чем за 10 дней до начала ее применения (п. 2 ст. 346.45 НК РФ).

В свою очередь налоговый орган обязан в течение пяти дней со дня получения заявления выдать индивидуальному предпринимателю патент или уведомить его об отказе в его выдаче.

Рассчитываемся с бюджетом по ЕНВД

Добровольно налогоплательщик решил уйти с вмененки или утратил право на применение этого спецрежима, не влияет на его обязанность рассчитаться с бюджетом по единому налогу.

Так, если переход с уплаты ЕНВД осуществлен с 1 января очередного года, последним налоговым периодом по единому налогу будет IV квартал предыдущего года. В данном случае по ЕНВД представляется в налоговый орган не позднее 20 января года, в котором налогоплательщик перешел на иной режим налогообложения. Уплата налога производится не позднее 25 января.

Если уход с вмененки осуществлен в середине года, последним налоговым периодом по ЕНВД будет считаться квартал, в котором налоговая инспекция сняла организацию или коммерсанта с учета в качестве плательщика ЕНВД. Соответственно по его итогам нужно будет представить декларацию и заплатить единый налог.

Налоговая декларация по итогам квартала представляется не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 3 ст. 346.32 НК РФ). Уплата ЕНВД производится не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого произведено снятие «вмененщика» с учета, рассчитывается с первого дня этого квартала до даты снятия с учета (п. 10 ст. 346.29 НК РФ).

Если снятие с вмененного учета произведено не с первого дня календарного месяца, размер единого налога за данный месяц рассчитывается исходя из фактического количества дней осуществления организацией или ИП вмененной деятельности по следующей формуле:

Пример
ООО «Бегемот» оказывает ветеринарные услуги на территории г. Московской области и применяет систему налогообложения в виде ЕНВД. 10 июня 2014 года организация прекратила вести вмененную деятельность и с этой даты снялась с учета в качестве плательщика ЕНВД. Рассчитаем единый налог, подлежащий уплате в бюджет за II квартал 2014 года.

Решение
Величина коэффициента-дефлятора К1 в 2014 году равна 1,672. Значение К2 на 2014 год в отношении ветеринарных услуг на территории г. Люберцы составляет 1.

Величина налоговой базы по ЕНВД за апрель и май 2014 года составляет 62 700 руб. (7500 руб./чел. × 5 чел. × 1 × 1,672), а за июнь 2014 года — 20 900 руб. (7500 руб./ чел. × 5 чел. × 1 × 1,672: 30 дн. × 10 дн.).

Таким образом, сумма единого налога, которая подлежит уплате в бюджет по итогам II квартала 2014 года, равна 12 540 руб. [(62 700 руб. + 20 900 руб.) × 15%].

Как быть с НДС и другими налогами

Вмененщики не признаются плательщиками НДС, как и упрощенцы. А вот при переходе на общий режим налогообложения бывший вмененщик уже будет обязан исчислять и уплачивать НДС. Согласно пункту 9 статьи 346.26 НК РФ организации и предприниматели, уплачивающие ЕНВД, при переходе на общий режим должны выполнять одно правило. А именно: суммы НДС, предъявленные вмененщику по приобретенным им товарам (работам, услугам), которые не были использованы во «вмененной» деятельности, подлежат вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Пример
Воспользуемся условиями предыдущего примера и предположим, что часть товаров стоимостью 15 340 руб., приобретенных в мае 2014 года, не была использована во вмененной деятельности. Реализация указанных товаров облагается НДС по ставке 18%. Определим сумму НДС, подлежащую вычету.

Решение
В данном случае компания в соответствии с пунктом 9 статьи 346.26 НК РФ вправе возместить сумму НДС в размере 2340 руб. (15 340 руб. × 18% : 118%). Однако это возможно, если выполняются все условия, предусмотренные главой 21 НК РФ.

А как быть с НДС в случае, когда организация или коммерсант перешли на общий режим в связи с нарушением ограничения по численности персонала или по доле участия в уставном капитале? Ведь практически весь квартал товары (работы, услуги) уже были реализованы без учета НДС. А вместе с тем уже с начала квартала компания или коммерсант являются плательщиками НДС и обязаны исчислить его со стоимости всей реализации за этот период. ФНС России в письме от 08.02.2007 № ММ-6-03/95@ указала, что в подобных ситуациях бывшему вмененщику уплатить НДС в бюджет придется за счет собственных средств. Мы же советуем воспользоваться одним из следующих способов.

Первый — включить сумму НДС в цену товаров (работ, услуг), оформив дополнительным соглашением к первоначальному договору. В этом случае ни покупатель, ни бывший «вмененщик» ничего доплачивать не будут.

Второй — увеличить цену товара на сумму налога, оформив это дополнительным соглашением к первоначальному договору. Тогда покупателю придется осуществить доплату.

Обратите внимание: выдавать счета-фактуры всем покупателям, которые что-то приобретали в этом квартале, бывшему вмененщику не нужно (письмо ФНС России от 08.02.2007 № ММ-6-03/95@).

Теперь поговорим о и НДФЛ. Здесь сложности опять могут возникнуть у тех налогоплательщиков, которые не нарушили ограничение по численности работников и доле участия в уставном капитале.

Организации и предприниматели при переходе на общий режим могут выбирать метод учета доходов и расходов — метод начисления или кассовый метод. При кассовом методе доходы и расходы определяются по мере оплаты, а при методе начисления — по мере отгрузки.

Соответственно, если, например, организация выберет кассовый метод, в случае, когда товары отгружены (работы выполнены, услуги оказаны) при работе на вмененке, а деньги за них получены уже на общем режиме, денежные поступления нужно учитывать при исчислении налога на прибыль или НДФЛ.

Если товары приобретены в период уплаты ЕНВД, а проданы при общем режиме, покупную стоимость этих товаров не нужно учитывать при налога на прибыль или НДФЛ.

А как быть тем, кто решил перейти с вмененки на упрощенку? В этом случае следует учитывать положения главы 26.2 НК РФ, определяющие порядок учета доходов и расходов при применении УСН.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ упрощенцы учитывают доходы кассовым методом. Следовательно, если аванс получен при применении системы налогообложения в виде ЕНВД, при переходе на упрощенку учитывать его не надо.

Теперь несколько слов об учете расходов при переходе с уплаты ЕНВД на упрощенную систему.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются при УСН по мере их дальнейшей реализации. Но как быть, если товары приобретены на другом налоговом режиме?

В письме от 30.10.2009 № 03-11-06/2/230 Минфин России указал, что данный факт не имеет значения. Главное, чтобы товары были реализованы при работе на УСН. Есть и арбитражная практика, поддерживающая эту точку зрения (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2009 № А33-7683/08-Ф02-959/09).

Другая ситуация. Товар продали еще на вмененке, а оплата поступила уже при применении упрощенной системы? Включать ли эту сумму в доходы на упрощенке?

Нет, делать этого не следует. Ведь такие денежные средства относятся еще к «вмененной» деятельности. А в случае возникновения вопросов со стороны контролирующих органов подтвердить принадлежность такого дохода к «вмененке» можно с помощью договора с покупателем и других подтверждающих документов. Об этом сказано в письме Минфина России от 22.06.2007 № 03-11-04/2/169.

Расходы, относящиеся к вмененной деятельности, которые не были оплачены до перехода на упрощенную систему, включить в налоговую базу по упрощенке также не удастся. Ведь они были оформлены еще во время уплаты единого налога на вмененный доход. На это указал Минфин России в письме от 29.10.2009 № 03-11-06/3/257.

Если вы решили вернуться на вмененку

Может случиться, что, уйдя с вмененки, налогоплательщик захочет вновь вернуться на этот спецрежим. Заметим, Налоговый кодекс РФ этого не запрещает. К тому же у организаций и предпринимателей есть возможность уплачивать ЕНВД до 1 января 2018 года (п. 8 ст. 5 Федерального закона от 29.06.2012 № 97-ФЗ).

Какого-либо особого порядка возврата на уплату единого налога глава 26.3 НК РФ не предусматривает. Поэтому в данном случае нужно в общем порядке подать заявление о переходе на систему налогообложения в виде ЕНВД в течение пяти дней со дня повторного начала ведения вмененной деятельности (п. 3 ст. 346.28 НК РФ).

Однако имейте в виду, что по общему правилу перейти с упрощенк» на систему налогообложения в виде ЕНВД организации и коммерсанты вправе не ранее окончания налогового периода по УСН (п. 3 ст. 346.13 НК РФ). То есть такой переход возможен не раньше начала нового календарного года.?

Навигация по разделу

Уплата действующих налогов

Единый налог на вменённый доход (ЕНВД)

Переход с ЕНВД на другие режимы налогообложения

Порядок перехода на общую систему налогообложения с ЕНВД

Организация перестает быть плательщиком ЕНВД в следующих случаях:

• в муниципальном образовании отменена система налогообложения в виде ЕНВД по тому виду деятельности, которым занималась организация;
• организация прекратила заниматься деятельностью, которая облагается ЕНВД;
• деятельность организации перестала соответствовать условиям, при которых применяется ЕНВД;
• предпринимательская деятельность осуществляется в рамках договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом;
• организация относится к категории крупнейших налогоплательщиков.

В случае возникновения подобных ситуаций организация может перейти на общую систему налогообложения или на упрощенную систему.

Также организация перестает быть плательщиком ЕНВД и переходит на общую систему налогообложения, если:

• превышена возможная для применения ЕНВД предельная величина среднего числа сотрудников;
• превышена возможная для применения ЕНВД предельная доля участия в ее уставном капитале других организаций.

В случае, если организация прекратила вести деятельность, облагаемую ЕНВД, она обязана в течение пяти рабочих дней подать в налоговую инспекцию заявление о снятии с учета в качестве плательщика этого налога по форме ЕНВД-3. В течение пяти рабочих дней с момента получения заявления налоговая инспекция должна направить организации уведомление о снятии ее с учета в качестве плательщика ЕНВД.

Порядок формирования налоговой базы зависит от того, каким методом организация будет рассчитывать налог на прибыль:

• Метод начисления

В случае, когда организация использует метод начисления, доходы следует включать в том периоде, в котором они возникли, а расходы - в том, к которому они относятся. Период оплаты значения не имеет. Некоторые виды расходов при расчете налога на прибыль можно учесть только при соблюдении дополнительных требований. Незакрытые авансы, полученные (выданные) в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) в период применения ЕНВД, следует включать в налоговую базу по налогу на прибыль по мере погашения связанной с ними кредиторской (дебиторской) задолженности.

• Кассовый метод

В случае, когда организация использует кассовый метод, доходы и расходы необходимо признавать в том периоде, в котором они оплачены. Некоторые виды расходов уменьшают налогооблагаемую прибыль только при соблюдении дополнительных требований. Отгрузки в счет авансов, полученных в период применения ЕНВД, при расчете налога учитывать не нужно. Поступившую после перехода на общую систему налогообложения оплату за товары, отгруженные в период применения ЕНВД, необходимо включить в состав доходов.

Оплаченные расходы на приобретение покупных товаров можно включать в налоговую базу по мере их реализации на сторону. Поэтому стоимость товаров, оприходованных и оплаченных в период применения ЕНВД, уменьшит налогооблагаемую прибыль, если эти товары были реализованы после перехода на общую систему налогообложения.

При переходе на общую систему налогообложения с ЕНВД основные средства и нематериальные активы, приобретенные до перехода, следует принимать к учету по остаточной стоимости. Если после перехода на общую систему налогообложения организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, в налоговом учете можно отражать только полностью оплаченные основные средства и нематериальные активы.

Порядок определения остаточной стоимости такого имущества различается в зависимости от того, когда оно было приобретено: в период применения ЕНВД или в период применения общей системы налогообложения (если организация применяла ее до перехода на ЕНВД). В первом случае остаточную стоимость имущества следует определять как разницу между ценой приобретения и суммой амортизации, начисленной за период применения ЕНВД по правилам бухучета. Во втором случае остаточную стоимость имущества следует определять как разницу между остаточной стоимостью имущества на момент перехода с общей системы налогообложения на ЕНВД и суммой амортизации, начисленной за период применения ЕНВД.

Условия перехода на ОСНО

Переход организации с ЕНВД на общую систему налогообложения возможен в следующих случаях:

Ситуация: нужно ли отказаться от вмененки, если доля участия организаций в уставном капитале превысила лимит, но на конец отчетного (налогового) периода соответствует требованиям

Снятие с учета

Организация, которая прекратила вести деятельность, облагаемую ЕНВД, или нарушила условия применения этого режима, должна подать в налоговую инспекцию заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД.

Момент перехода

Момент перехода с ЕНВД на общую систему налогообложения зависит от причины отказа от специального налогового режима.

Налоговая база переходного периода

Порядок формирования налоговой базы переходного периода при переходе организации на общую систему налогообложения с ЕНВД Налоговым кодексом не установлен. Поэтому при расчете налога на прибыль доходы и расходы признавайте по общим правилам, которые прописаны в главе 25 НК. Они зависят от того, каким методом организация будет рассчитывать налог на прибыль:

Авансовые платежи по налогу на прибыль

После того как организация перейдет с ЕНВД на ОСНО, она становится плательщиком налога на прибыль.

Ситуация: как перечислять авансовые платежи по налогу на прибыль после перехода с ЕНВД на общую систему налогообложения

Освобождение от НДС

Ситуация: может ли организация, применявшая ЕНВД в прошлом году, в I квартале получить освобождение от уплаты НДС. С нового года организация применяет общую систему налогообложения

Вычет входного НДС

Входной НДС, предъявленный организации в период применения ЕНВД, можно принять к вычету, если приобретенные товары (работы, услуги) не были использованы в деятельности на ЕНВД (п. 9 ст. 346.26 НК). Если все условия для применения вычета по НДС выполнены, воспользоваться им можно в том же налоговом периоде, в котором организация перешла с ЕНВД на общую систему налогообложения (письмо Минфина от 22.06.2010 № 03-07-11/264).

Ситуация: может ли организация вновь принять к вычету восстановленную сумму НДС после возврата на общую систему налогообложения. При переходе на ЕНВД организация восстановила и перечислила в бюджет НДС с остаточной стоимости основных средств

Учет ОС и НМА

При переходе на общую систему налогообложения с ЕНВД основные средства и нематериальные активы, приобретенные (сооруженные, изготовленные, созданные) до перехода, примите к учету по остаточной стоимости. При этом, если после перехода на общую систему налогообложения организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, в налоговом учете можно отражать только полностью оплаченные основные средства и нематериальные активы.

Порядок определения остаточной стоимости такого имущества различается в зависимости от того, когда оно было приобретено: в период применения ЕНВД или в период применения общей системы налогообложения (если организация применяла ее до перехода на ЕНВД).

Как перечислять налог на прибыль ежеквартально ,