Элементы учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения. Элементы учетной политики организации

Учетная политика – совокупность способов ведения бухгалтерского учета, а именно: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

Обязательными элементами учетной политики являются:

1) разработанный организацией рабочий план счетов бухгалтерского учета , содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

2) формы первичных учетных документов , применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

3) порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации ;

4) методы оценки активов и обязательств ;

5) правила документооборота и технология обработки учетной информации ;

6) другие решения , необходимые для организации бухгалтерского учета.

Лица, ответственные за составление учетной политики, обязаны выполнять следующие требования:

1) при условии, если организация только начинает самостоятельную деятельность, то учетная политика должна быть утверждена до окончания первого налогового периода;

2) в целях налогообложения в учетной политике записывают порядок определения выручки от обычных видов деятельности при определении налога на прибыль и др.

Учетная политика организации должна обеспечивать:

1) полноту отражения в учете всех факторов хозяйственной деятельности;

2) своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности;

3) большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов;

4) отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько их экономического содержания, фактов и условий хозяйствования;

5) тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;

6) рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации независимо от их местонахождения.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до 1-й публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации.

Учетная политика является вторым по значимости после устава документом. При грамотном подходе к ее составлению можно оптимизировать налогообложение, рационально распределить функциональные обязанности между структурными подразделениями и исполнителями организации. Начиная с 1995 г. разработка учетной политики как системы является обязательной для предприятий всех организационноправовых форм.
Под учетной политикой понимается выбранная совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения и отражения в учете хозяйственных операций. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные способы и приемы.
Учетная политика, которую компания должна рассматривать при представлении, включает следующее: признание выручки; принципы сведения, включая дочерние и ассоциированные компании; объединения компаний; совместную деятельность; признание и амортизацию материальных и нематериальных активов; капитализацию затрат по займам; договоры подряда; инвестиционную собственность; финансовые инструменты и инвестиции; аренду; затраты на исследования и разработки; запасы; налоги, в том числе отложенные налоги; резервы; затраты на пенсионное обеспечение; пересчет иностранной валюты и хеджирование; определение хозяйственных и географических сегментов и основу для распределения затрат между сегментами; определение денежных средств и эквивалентов; учет инфляции; правительственные субсидии.
Учетную политику формирует главный бухгалтер и утверждает руководитель организации. Такое разделение обязанностей позволяет повысить эффективность системы внутреннего контроля за принятием документа.
В Законе «О бухгалтерском учете» и в ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия», утвержденном приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н содержится перечень документов, которые составляют комплект учетной политики: положение об учетной политике; рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; форма бухгалтерского учета; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок и правила внутреннего контроля за хозяйственными операциями; положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции работников учета; номенклатура дел бухгалтерии; классификатор нормативных актов по бухгалтерскому учету.
Теперь напомним общие требования и основные элементы учетной политики. Вначале должна быть выбрана, установлена и отражена в учетной политике организационная форма бухгалтерского учета. В соответствии со ст. 6 Закона о бухгалтерском учете руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером; ввести в штат должность бухгалтера; передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеруспециалисту; вести бухгалтерский учет лично.
Далее в учетной политике должна быть определена форма счетоводства (системы учетных регистров). Учетная политика, принятая организацией, должна раскрываться для внешних потребителей финансовой информации о деятельности данной организации.
Каждый экономический субъект должен утвердить две учетные политики: для целей бухгалтерского учета; для целей налогообложения. Оба документа можно оформить как по отдельности, так и в виде разделов общей учетной политики. На практике удобнее вести две независимые учетные политики.
Учетная политика должна применяться с 1 января того года, который следует за годом ее утверждения. Ее положения должны применяться всеми подразделениями и филиалами организации независимо от их места расположения.
Вновь созданная организация должна оформить и утвердить учетную политику не позднее чем через 90 дней со дня ее госрегистрации.
В составе учетной политики следует утвердить:
- рабочий план счетов бухгалтерского учета;
- образцы первичных учетных документов, по которым нет унифицированных форм;
- график документооборота и порядок обработки учетной информации;
- порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов;
- методы оценки активов и обязательств фирмы;
- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Положения учетной политики могут, например, выглядеть так.
Способы веления бухгалтерского учета
При формировании учетной политики из каждого Положения по бухгалтерскому учету надо выбрать один из предлагаемых в нем вариантов учета того или иного имушества (если он есть) или предусмотреть свой.
Определение обычных видов деятельности
Если организация ведет или планирует вести несколько видов деятельности, нужно определиться, какие доходы считаются для нее поступлениями от обычных видов деятельности и прочими поступлениями.
От этого зависит, на каком счете отражать полученные доходы - на счете 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы». Так, например, доходы от сдачи имушества в аренду могут быть отражены как на счете 90, так и на счете 91 .
В учетной политике следует определить критерий, по которому тот или иной вид деятельности относится к обычным. Это можно сделать так:
«2.1. Осуществляемый вид деятельности является обычным для организации, если поступления от него составляют не менее 5% обшей суммы выручки, полученной за отчетный период».
Переоценка основных средств
Коммерческие фирмы могут не чаше одного раза в год проводить переоценку основных средств (п. 15 ПБУ 6/01). Это означает, что ежегодная переоценка зависит только от желания экономического субъекта. Если это желание есть, следует отразить его в учетной политике. При этом следует учесть, что в дальнейшем придется проводить переоценку ежегодно.
Если организация намечает проводить переоценку, то необходимо определить метол, которым она будет это делать. Таких методов два: индексации или прямого пересчета стоимости основных средств по рыночным иенам.
В настоящее время индексы для переоценки основных фондов не публикуются. Поэтому фирма может сама разработать их или использовать индексы НИИ статистики (письмо Минфина России от 31 июля 2003 г. № 040205/3/63).
Обратите внимание: для налогообложения прибыли переоценка основных средств не учитывается. Увеличилась в результате переоценки стоимость основных средств или уменьшилась, амортизацию в налоговом учете начисляют исходя из их прежней стоимости. А вот налогом на имущество облагается остаточная стоимость основных средств уже с учетом их переоценки.
Положение учетной политики о переоценке основных средств может выглядеть так:
«2.2. ООО "Заря" ежегодно проводит переоценку объектов основных средств. Переоценка проводится методом пересчета стоимости основных средств по документально подтвержденным рыночным иенам. Результаты переоценки отражаются по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным».
Учет основных средств стоимостью не более 10 000 руб.
В бухгалтерском учете стоимость таких основных средств можно списывать на затраты по мере их ввода в эксплуатацию. Решив воспользоваться этой возможностью, фирма должна заявить об этом в учетной политике, например, так:
«2.3. Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу списываются на затраты производства (расходы на продажу) по мере их передачи в эксплуатацию».
Обратите внимание: в налоговом учете основные средства первоначальной стоимостью не более 10 000 руб. не считаются амортизируемым имуществом. Как и в бухгалтерском учете, стоимость таких основных средств включают в расходы сразу после их передачи в эксплуатацию.
Учет основных средств, которые подлежат госрегистрации
Ао государственной регистрации таких основных средств их можно учитывать двумя способами: на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» или на отдельном субсчете, открытом к счету 01 «Основные средства».
Выгоднее использовать первый способ. В этой ситуации основное средство будет числиться в составе капитальных вложений до момента его госрегистрации. Следовательно, платить налог на имущество с его сто
«2.4. Основные средства, которые подлежат государственной регистрации, учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Имущество, подлежащее госрегистраиии". После госрегистрации стоимость таких основных средств отражается на счете 01 "Основные средства"».
Амортизация основных средств
Бухгалтерский учет предусматривает четыре способа амортизации основных средств: линейный; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции.
Экономический субъект может выбрать любой из них. Однако в налоговом учете прибыли применяют только два метода начисления амортизации - линейный и нелинейный.
Для сближения бухгалтерского и налогового учета лучше выбрать линейный метод.
Если вы решили начислять амортизацию этим методом, нужно определить срок полезного использования каждого основного средства. Эти сроки указаны в Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. Положения этого документа могут использоваться как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Порядок начисления амортизации зафиксируйте в учетной политике фирмы так:
«2.5. Амортизация основных средств начисляется линейным методом, исходя из срока их полезного использования. Срок полезного использования объектов основных средств определяется в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1».
Амортизация нематериальных активов
В бухгалтерском учете начислять амортизацию нематериальных активов можно тремя методами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции.
Сумму амортизационных отчислений можно отражать на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» либо начислять непосредственно по кредиту счета 04 «Нематериальные активы».
В налоговом учете применяют только линейный и нелинейный методы амортизации. Поэтому в учетной политике разумно зафиксировать линейный метод:
«2.6. Амортизация по нематериальным активам начисляется линейным методом. Суммы амортизационных отчислений отражаются на счете 05 "Амортизация нематериальных активов"».
Учет материально-производственных запасов
Поступившие материалы или товары можно учитывать с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», а также без их использования (непосредственно на счете 10 «Материалы» или 41 «Товары»). В первом случае запасы отражают по учетной (плановой) иене, во втором - по фактической себестоимости.
Выбор того или иного варианта зависит от порядка работы фирмы с поставщиками. Если фирма имеет большой объем неотфактурованных поставок (по которым нет товаросопроводительных документов), то ей придется применять первый вариант учета - с использованием счетов 1 5 и 16.
Если у фирмы таких поставок нет или их объем незначителен, то удобнее и проше учитывать стоимость материально-производственных запасов на счетах 10 и 41.
В учетной политике это будет выглядеть так:
«2.7. Материально-производственные запасы учитываются по фактической себестоимости. Фактическая способность МПЗ формируется непосредственно на счетах 10 "Материалы" и 41 "Товары"».
Обратите внимание: организации розничной торговли могут учитывать товары по продажным иенам. Если будет использован этот метод, то это также нужно отметить в учетной политике.
Списание материально-производственных запасов
Выбывшие товары или материалы списывают одним из следующих методов: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по методу ФИФО; по методу Л ИФО. В налоговом учете применяют точно такие же методы.
Выбранный метод зафиксируйте в учетной политике так:
«2.8. Материально-производственные запасы списываются по средней себестоимости».
Списание транспортных расходов
Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров до склада фирмы, можно учитывать двумя методами: в составе фактической себестоимости товаров (непосредственно на счете 41 «Товары») или в составе издержек обращения (на счете 44 «Расходы на продажу»).
В налоговом учете транспортные расходы включаются в стоимость товаров, если это предусмотрено условиями договора с поставщиком. В противном случае транспортные расходы нужно отражать в составе прочих расходов.
Чтобы избежать лишней работы и одновременно выполнить требования бухгалтерского и налогового учета, транспортнозаготовительные расходы целесообразно учитывать:
на счете 41 - если они включены в иену товаров по условиям договора;
на счете 44 - в остальных случаях.
«2.9. Транспортные расходы, связанные с доставкой товара до склада фирмы, отражают на счете 41 "Товары", если они включены в их иену по условиям договора поставки. Если транспортные расходы не включены в иену товара и оплачиваются организацией отдельно, они отражаются на счете 44 "Расходы на продажу"».
Списание общехозяйственных расходов
В состав таких расходов включаются административноуправленческие затраты; расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизация основных средств общехозяйственного назначения; расходы на оплату информационных, аудиторских, консультационных услуг и т.п. Такие затраты учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».
В бухгалтерском учете их можно списать двумя способами:
- включить в себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг), если продукция (работы, услуги) учитывается по полной производственной себестоимости;
- списать непосредственно на счет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж», если продукция (работы, услуги) учитывается по сокращенной производственной себестоимости.
В налоговом учете эти расходы относятся к косвенным, поэтому они сразу уменьшают налогооблагаемую прибыль текущего периода. В этой связи в бухгалтерском учете лучше поступать также, т.е. списывать такие расходы на счет 90.
Запись об этом в учетной политике:
«2.10. Готовая продукция (работы и услуги) отражаются в учете по сокращенной производственной себестоимости. Общехозяйственные расходы списываются непосредственно в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж"».
Формирование резервов
Фирма имеет право создавать в бухгалтерском учете различные резервы. Обычно их создают для списания сомнительных долгов или для равномерного включения расходов (на оплату отпусков, ремонт основных средств и т.д.) в себестоимость.
Порядок образования и размер отчислений в резервы законодательством по бухгалтерскому учету не определен. Поэтому в бухгалтерском учете можно использовать способы формирования резервов, установленные НК РФ (ст. 266, 324 и 324.1).
Это позволит сблизить оба учета, а также сэкономить на авансовых платежах по налогу на прибыль:
«2.11. Организация создает резерв на предстоящую оплату отпусков. Резерв создается в порядке, предусмотренном ст. 324.1 НК РФ».
3 Бухгал1ерский учет и аудит
Аудитору при проведении проверки необходимо установить: издан ли приказ руководителя по учетной политике (следует помнить, что вновь созданная организация должна оформить учетную политику не позднее окончания первого налогового периода); полностью ли раскрыты избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователями бухгалтерской отчетности.

Элементы учетной политики для целей бухгалтерского учета и налогообложения

Л.П.Хабарова, главный редактор журнала «Бухгалтерский бюллетень»

В период подготовки годового отчета у специалистов бухгалтерских и финансовых служб возникает необходимость в конструктивной и полной информации о том, что все-таки произошло в законодательстве за прошедший финансовый год. Учетная политика на предстоящий год, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложенияявляется составной частью годового отчета. С целью экономии вашего времени, автор подготовилдве таблицы элементов учетной политики 2004 г. – для целей бухгалтерского учета и налогообложения.

В настоящее время учетная политика стала основным инструментом сближения бухгалтерского и налогового учета. Учетная политика на предстоящий год поможет вам избежать многих налоговых рисков и споров с налоговой инспекцией. Вследствие этого очень важно внимательно проработать все разделы это распорядительного документа.

Учетная политика охватывает сейчас все разделы бухгалтерского учета и многие важные положения налогового законодательства (в первую очередь главы 25 НК РФ). В приведенных ниже таблице 1 «Элементы учетной политики для целей бухгалтерского учета"и таблице 2 «Элементы учетной политики для целей налогообложения" раскрыты основные положения, подлежащие раскрытию в учетной политике 2004 г.

В статье приведены также примерные образцы приказов об учетной политике.

Таблица 1 «Элементы учетной политики для целей бухгалтерского учета"

Таблица2 «Элементы учетной политики
для целей налогообложения»

Образец Приказа об учетной политике организации
на 2004 год для целей бухгалтерского учета

Приказ

по открытому акционерному обществу «ХХХ»
об учетной политике предприятия на 2004 год
для целей бухгалтерского учета
№___________ от «______» декабря 2003 г.

На основании и в соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98), утвержденным Приказом Минфина РФ № 60н от 09.12.98 г.

Приказываю:

I . Главному бухгалтеру … …

1) В Штатном расписании выделить бухгалтерию, как структурное подразделение.

2) Организовать работу бухгалтерии по линейно-штабному принципу.

3) Установить сроки представления промежуточной отчетности структурными подразделениями до 25 числа месяца, следующего за отчетным.

4) Использовать Рабочий план счетов для отражения хозяйственных операций.

5) Применять типовые формы первичной бухгалтерской документации по учету:

Утвердить перечень форм первичных документов по учету материально-производственных запасов (Приложение 1).

6) Утвердить график проведения инвентаризации имущества и обязательств на 2004 год (Приложение 2).

7) Утвердить инвентаризационную комиссию в составе …

8) Разработать график документооборота (Приложение 3).

9. В составе бухгалтерской отчетности представлять формы № 1, 2, 3, 4, 5.

10. Утвердить образцы форм бухгалтерской отчетности (Приложение 4).

11. Бухгалтерскую отчетность представлять на бумажных носителях.

12. Утвердить критерий существенности для целей бухгалтерского учета 5%.

II . Принять на 2004 год следующую учетную политику:

2) По основным средствам по состоянию на 01.01.2004 г. изменена стоимость в результате:

а) реконструкции (инвентарный номер, ОС, новая первоначальная стоимость …)

3) Срок полезного использования основных средств определяется по нормам, установленным законодательством РФ.

4) Не амортизируются следующие основные средства:

а) инвентарный номер ОС

5) Предоставлены в аренду следующие производственные основные средства…

6) Доходы от аренды являются доходами от обычных видов деятельности.

7) Улучшение арендованного имущества осуществляется за счет арендатора.

8) Амортизация по основным средствам начисляется линейным способом.

9) Создать резерв расходов на ремонт основных средств. Норматив ежемесячных отчислений в резерв ___ тыс. руб.

10) Резерв расходов на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта не создавать.

11) На балансе на 01.01.2004 года находятся следующие виды нематериальных активов:

12) Амортизация по НА начисляется исходя из срока полезного использования.

13) Метод оценки материально-производственных запасов применять по средней себестоимости (взвешенной).

14) Материально-производственные запасы в залог не передавались.

15) Товары учитываются по покупной стоимости.

16) Транспортные расходы по доставке товаров сверх договорной цены поставки учитываются в составе издержек обращения.

17) Учет поступления МПЗ ведется с использованием счетов 15 и 16.

18) Незавершенное производство оценивается методом инвентаризации по прямым затратам.

19) Учет готовой продукции осуществляется на счете 43 «Готовая продукция по прямым расходам».

20) Резерв по сомнительным долгам не создается.

21) Создать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. Норматив ежемесячных отчислений в резерв _____ процентов.

22) Создать резерв предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений по итогам года и за выслугу лет. Норматив ежемесячных отчислений в резерв _____ процентов.

23) Проценты по заемным средствам на приобретение МПЗ и основных средств учитываются в составе операционных расходов.

24) На 01.01.2004 года имеются следующие остатки по счету 97 «Расходы будущих периодов». Сроки списания по отдельным видам расходов следующие:

25) Единицей учета МПЗ принимается номенклатурный номер.

26) Стоимость ОС до 10 000 руб. за единицу списывается на затраты в момент принятия к учету, с использованием счета 02.

27) Стоимость книг, брошюр, отдельных изданий списывается на затраты в момент их принятия в состав ОС.

28) Раздельный учет затрат ведется по следующим видам деятельности:

29) Затраты на производство каждого вида продукции собираются по дебету счета 20 «Основное производство» по производственной фактической себестоимости. Общехозяйственные расходы, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», относятся в дебет счета 20.

30) Коммерческие и управленческие расходы признаются расходами будущих отчетных периодов. Расходы по доставке товаров пересчитываются на остатки нереализованных товаров.

31) Дисконт по векселям начисляется ежемесячно исходя из срока обращения векселя.

32) Резерв по обесценению финансовых вложений не создается.

33) Расходы по НИОКР списываются в течение 3 лет.

34) Применяется линейный метод списания расходов по НИОКР.

III . Контроль за исполнением Приказа об учетной политике возлагается на генерального директора.

Генеральный директор

АО «ХХХ»__________________

Образец Приказа об учетной политике на 2004 год
для целей налогообложения

№___________ от «______»_________________________2004 г.

Об учетной политике АО «XXX » для целей налогообложения на 2004 год

В соответствии с положениями главы 25 «Налог на прибыль организаций» и главы 21 «Налог на добавленную стоимость» части второй НК РФ в целях соблюдения организацией в течение 2004 г. единого порядка ведения налогового учета приказываю:

Для целей налога на прибыль

1. Налоговый учет вести силами бухгалтерии.

2. Данные налогового учета группировать в регистрах налогового учета на основании:

–первичных учетных документов, включая справки бухгалтера;

–данных регистров бухгалтерского учета, если правила бухгалтерского и налогового учета соответствующих доходов и расходов совпадают.

3. Утверждаю формы налоговых регистров (Приложение 1).

4.Уплата ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль производится исходя из фактически полученной прибыли и ставки налога.

5.В составе АО структурные обособленные подразделения отсутствуют.

6. Учет доходов и расходов вести методом начисления.

7. Применять линейный метод начисления амортизации.

8. Понижающие коэффициенты к нормам амортизации не применять (кроме обязательных).

9. Утвердить перечень основных средств, амортизационные отчисления по которым включаются в состав прямых расходов (Приложение 2).

10.Создать резерв расходов на ремонт основных средств.

Норматив отчислений в резерв установить в размере______

тыс. руб. в месяц.

11.Резерв на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств не создавать.

12. Оценку сырья и материалов, используемых в производстве определять по средней себестоимости (взвешенной).

13. Установить перечень материалов, включаемых в прямые расходы.

14. Оценку покупных реализованных товаров осуществлять по средней стоимости (взвешенной).

15. Создать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. Ежемесячный процент отчислений в резерв установить в размере _____процентов.

16. Создать резерв на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. Ежемесячный процент отчислений установить в размере ______ процентов.

17. Резерв расходов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию не создавать.

18. Резерв расходов по сомнительным долгам не создавать.

19. Доходы от сдачи имущества в аренду признать доходами от реализации.

20. Предельная величина процентов, признаваемых расходом определяется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза. По долговым обязательствам, выраженным в иностранной валюте – 15%.

Генеральный директор

АО «ХХХ»__________________________________

Текущее налоговое планирование состоит в разработке учетной и договорной политики, а также в планировании хозяйствующими субъектами отдельных налогов.

Ведение учетной политики ставит перед бухгалтерами и финансистами ряд сложных проблем не только в области формирования бухгалтерских показателей, но и по учету налоговых последствий принимаемых предпринимательских решений.

С принятием части второй НК РФ, налоговый аспект проработки учетной политики резко усилился. С 2002 г. в условиях введения налогового учета особое значение приобретает учетная политика для целей налогообложения прибыли, которая может либо оформляться отдельным документом, либо включаться отдельным самостоятельным разделом в приказ по учетной политике хозяйствующего субъекта.

Действующими законодательно-нормативными документами в области бухгалтерского учета и, в частности, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 20 марта 1992 г. № 10, которое впоследствии было заменено одноименным ПБУ, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н (далее - Положение о бухучете и отчетности), предусмотрены альтернативные варианты бухгалтерского учета. От их выбора зависят размер уплачиваемых налогов и сборов, а также формирование показателей эффективности финансовой деятельности хозяйствующего субъекта.

Термин «учетная политика» является весьма вольным переводом на русский язык английского словосочетания «accounting policies», употребляемого в документах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета.

Первое упоминание об учетной политике содержалось в Положении о бухучете и отчетности. Широкое применение термина «учетная политика» началось с 1995 г., после введения в действие первого российского стандарта бухгалтерского учета ПБУ 1/94 «Учетная политика предприятия», утвержденного приказом Минфина России от 28 июля 1994 г. № 100.

С принятием Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете) значение учетной политики еще более возросло, поскольку ст. 6 данного Закона целиком была посвящена организации бухгалтерского учета и, в частности, такому существенному для организации учета документу, как учетная политика.

Приказом Минфина России от 31 декабря 1998 г. № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” ПБУ 1/98» стандарт бухгалтерского учета по учетной политике был изложен в новой редакции. В настоящее время действует Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ1/2008), утвержденное приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № Юбн.

Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

По конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета обычно осуществляется выбор одного из нескольких способов, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Иногда организация при формировании учетной политики сама осуществляет разработку соответствующего способа, исходя из существующих Положений по бухгалтерскому учету, а также других и законодательно-нормативных актов.

При этом учетной политике присущи следующие основные принципы: 1)

полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты); 2)

своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности); 3)

большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности); 4)

отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой); 5)

тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости); 6)

рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

Помимо этого, при формировании учетной политики изначально предполагается, что:

активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);

организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).

Основными факторами, влияющими на выбор и обоснование учетной политики, являются следующие: -

организационно-правовая форма (ООО, ЗАО, ОАО, ГУЛ, производственный кооператив и т.д.), форма собственности организации; -

отраслевая принадлежность или вид деятельности (промышленность, строительство, торговля, посредническая деятельность, услуги и т.д.) организации; -

масштабы деятельности, (объем продаж, среднесписочная численность работающих и т.п.) организации; - соотношение с системой налогообложения (освобождение от различных налогов, ставки, льготы и освобождения); -

возможность принятия самостоятельных решений в вопросах ценообразования либо ее отсутствие из-за антимонопольного регулирования и из-за регулирования цен в естественных монополиях (связи, газа, электроэнергии), регулирования цен на социально значимые товары; -

система информационного обеспечения деятельности организации; -

наличие необходимой базы данных; -

наличие определенного квалификационного уровня персонала и действующей системы его материальной заинтересованности в эффективной хозяйственной деятельности организации и ответственности за выполняемые функции; -

цели и задачи экономического развития организации на перспективу; -

внешние факторы (наличие или отсутствие инфляционных процессов, сезонных факторов, конкуренции, состояние рынка, нормы гражданского и налогового законодательства, макроэкономическая ситуация и т.д.).

Следует иметь в виду, что выбор одного из нескольких вариантов конкретного элемента учетной политики зависит от многих внешних и внутренних факторов.

Существенную роль среди внутренних факторов, определяющих учетную политику, играет стратегия предпринимательской деятельности, обозначенная собственником и обусловливающая выбор одного из двух следующих направлений финансовой политики: -

удовлетворение сиюминутных материальных потребностей собственника, т е. увеличение чистой прибыли для выплаты максимума дивидендов (процентов) в каждом отчетном периоде; -

стабилизация функционирования, привлечение дополнительных финансовых ресурсов в целях развития предприятия, укрепления его конкурентоспособности и т.п.

Приступая к разработке учетной политики, необходимо установить наличие и достаточность имеющихся в распоряжении хозяйствующего субъекта информативных материалов. В частности, это: -

стратегические планы организации; -

существующие приказы об учетной политике организации за предыдущие годы (если это не вновь создаваемая организация); -

бухгалтерские данные об основных параметрах финансово-хозяйственной деятельности организации за предыдущий финансовый год (для организаций, ведущих деятельность не менее 6 месяцев); -

сведения о сумме дохода и выручки по видам деятельности организации и структурных подразделений; -

данные о составе и численности сотрудников организации; -

сведения о структуре и организационно-правовой форме организации; -

сведения о специфике затрат на производство товаров (работ, услуг).

Содержание и альтернативные варианты бухгалтерского учета организации раскрываются в приказе по учетной политике. Он позволяет организовать ведение бухгалтерского учета таким образом, чтобы максимально воздействовать на финансовые результаты деятельности предприятия, повышать его платежеспособность, избегать различного рода разногласий с налоговыми органами при документальных проверках и финансовых санкций за нарушение налогового и бухгалтерского законодательства.

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для его ведения; -

формы первичных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы, в соответствии с правилами, изложенными в п. 13 Положения о бухучете и отчетности; -

правила документооборота и технология обработки учетной информации; -

порядок контроля над хозяйственными операциями; -

методы оценки отдельных видов имущества и обязательств; -

порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств; -

перечень статей затрат; -

перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов; -

перечень подотчетных лиц и сроки представления отчетов по выданным подотчетным суммам, в том числе командировочным расходам; -

состав комиссии по приему и выбытию основных средств, списанию МБП и т.д.; -

порядок и сроки хранения документов; -

положение о премировании; -

другие документы, необходимые для организации бухгалтерского учета.

В организационно-распорядительной документации (приказе, распоряжении по бухгалтерскому учету) подлежит раскрытию следующая совокупность способов ведения бухгалтерского учета, выбранная организацией:

способ ведения бухгалтерского учета (мемориально-ордерный, журнально-ордерный, автоматизированный и т.д.);

перечень доходов от обычных видов деятельности и способ признания выручки;

состав прочих доходов и способ признания выручки;

способ начисления амортизации по основным средствам;

способ начисления амортизации по нематериальным активам;

порядок применения ускоренной амортизации или понижающих коэффициентов;

порядок применения арендных и лизинговых отношений;

способ оценки производственных запасов;

способ оценки товаров;

способ оценки незавершенного производства;

способ оценки готовой продукции;

способ оценки обмениваемого имущества;

порядок переоценки основных средств;

порядок списания расходов будущих периодов;

порядок списания себестоимости покупных товаров и ценных бумаг; :

способ учета затрат;

порядок создания резервного фонда в соответствии с законодательством РФ;

порядок создания резервов сомнительных долгов, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.;

порядок создания резервов для равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства;

порядок формирования расходов на природоохранные мероприятия, научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы;

критерии разграничения расходов, связанных с производством и реализацией продукции, работ, услуг и прочих расходов;

порядок определения готовности работ, услуг, изделий;

порядок отнесения видов деятельности к текущей, инвестиционной и финансовой;

порядок признания коммерческих и управленческих расхо - дов;

порядок ведения раздельного учета; ,

порядок начисления и выплаты дивидендов;

порядок отражения условных фактов хозяйственной деятельности;

порядок отражения событий после отчетной даты;

порядок оценки существенности события;

порядок изменения оценочных значений;

сроки проведения инвентаризации активов и обязательств (в том числе дебиторской и кредиторской задолженности) ;

сроки составления и представления бухгалтерской отчетности руководству предприятия;

порядок внесения изменений в учетную политику;

Разработка и реализация учетной политики связаны с практическим осуществлением бухгалтерского учета на предприятии.

Основным документом бухгалтерского учета является бухгалтерский баланс, который состоит из двух частей: средств (активов) и источников их формирования (пассивов).

Комплексное управление активами предприятия осуществляется в том числе и на основе выбора методики бухгалтерского учета (учетной политики), позволяющей оптимизировать финансовые текущие потребности предприятия; ускорять оборачиваемость оборотных средств.

Обоснованный выбор учетной политики позволяет организации законным путем оптимизировать налоговые платежи.

Правительством РФ была впервые предпринята попытка выделения из единого учетного процесса элементов налогового учета. До этого времени избранные организацией способы ведения бухгалтерского учета в основном непосредственно влияли на формирование налоговых обязательств. В 1995 г. ситуация изменилась, и многие организации в приказ об учетной политике стали включать отдельный раздел, характеризующий избранные способы ведения учета для целей налогообложения. В первую очередь, речь шла о выборе метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, касавшегося НДС, налога на пользователей автомобильных дорог, иных оборотных налогов, а также налога на прибыль организаций.

В ст. 167 НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2001 г., впервые появился термин «учетная политика для целей налогообложения», используемый для определения даты реализации товаров (работ, услуг) при исчислении НДС. С 1 января 2002 г. была введена в действие гл. 25 НК РФ -Таким образом, в настоящее время существует учетная политика двух видов: для целей ведения бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Данные виды учетной политики могут оформляться как единым приказом, так и двумя разными приказами по учетной политике. В силу необходимости определения организацией одновременно вариантов и бухгалтерского, и налогового учета, а также их тесной взаимосвязи логичнее составлять общий приказ об учетной политике предприятия, который включал бы дне части - «Бухгалтерская учетная политика» и «Налоговая учетная политика».

Определение учетной политики для целей налогообложения появилось в ст. 11 НК РФ с 2007 г. Это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Несмотря на существенные различия, бухгалтерская учетная политика и налоговая учетная политика - это две стороны учетного процесса в организации. В связи с этим современная учетная политика организации в целом представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета. Обоснованием такого подхода и применения принципа единства учетной политики служат следующие две причины.

Во-первых, бухгалтерский и налоговый учет организуются на основе практически одних и тех же первичных документов. Поэтому полное разделение учетной политики на бухгалтерскую и налоговую политику на практике произвести, скорее всего, не удастся.

Во-вторых, правила формирования и применения налоговой учетной политики, внесения в нее изменений и дополнений в соответствии с НК РФ по многим позициям совпадают с положениями нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Иными словами, учетная политика организации в целом формируется по практически одинаковым правилам, хотя установление бухгалтерской учетной политики и налоговой политики регулируются различными актами.

В современных условиях законодательно закреплена необходимость учитывать налоговые аспекты при составлении приказа по учетной политике. В частности, организация в соответствии с гл. 25 НК РФ может в своей учетной политике определить следующие основные моменты:

организационно-технические вопросы (ст. 313 НК РФ);

метод определения доходов и расходов (ст. 271-273 НК РФ);

принципы и методы распределения дохода от реализации по производствам с длительным технологическим циклом (ст. 316 НК РФ);

перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией (ст. 318 НК РФ), и механизм их распределения на незавершенное производство и изготовленную в текущем месяце продукцию (ст. 319 НК РФ);

» порядок формирования стоимости приобретения товаров (ст. 320 НК РФ);

порядок учета расходов на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ);

порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки (ст. 264.1 НК РФ)134;

формирование резервов предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (ст. 267.1 НК РФ);

порядок уплаты налога на прибыль и авансовых платежей по обособленным подразделениям организации (п. 2 ст. 288 НК РФ);

налоговый учет амортизируемого имущества (ст. 259 НК

метод оценки сырья и материалов при их списании в производство (п. 6 ст. 2S4 НК РФ);

метод оценки покупных товаров при их реализации (п. 1 ст. 268 НК РФ);

метод оценки ценных бумаг при их реализации и ином выбытии (п. 9 ст. 280 НК РФ);

метод оценки стоимости при определении расчетной цены акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в случае, когда налогоплательщик определяет ее самостоятельно (п. 2 ст. 280 НК РФ);

порядок формирования налоговой базы по операциям с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке (для профессиональных участников рынка ценных бумаг, не осуществляющих дилерскую деятельность) (п. 8 ст. 280 НК РФ);

последовательность закрытия коротких позиций при проведении операций РЕПО с ценными бумагами (ст. 282 НК РФ);

критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки, к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок (ст. 301 НК РФ);

порядок формирования резервов сомнительных долгов (ст. 266 НК РФ);

порядок формирования резервов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);

порядок формирования резерва на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ);

порядок формирования резерва предстоящих расходов на оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ);

порядок уплаты налога на прибыль (ст. 286 НК РФ).

В приложении к учетной политике для целей налогообложения также должны быть отражены разработанные налогоплательщиком формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов (ст. 314 НК РФ).

Кроме того, в п. 12 ст. 167 НК РФ говорится об учетной политике хозяйствующего субъекта по НДС. Организация закрепляет в учетной политике для целей налогообложения ряд аспектов, связанных с НДС, а именно:

порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по ставке 0% (п. 10 ст. 165 НК РФ);

порядок определения пропорции для распределения НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) и имущественным правам, при осуществлении налогоплательщиком операций, как облагаемых, так и освобождаемых от обложения НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ).

В соответствии со ст. 339 НК РФ «Налог на добычу полез-, ных ископаемых» налогоплательщик может утвердить в учетной политике для целей налогообложения прямой или косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого.

В соответствии со ст. 346.38 НК РФ при выполнении соглашений о разделе продукции налогоплательщик ведет налоговый учет в соответствии с гл. 25 НК РФ, а порядок ведения такого учета закрепляет в учетной политике.

Особенности исчисления налогов, связанные с учетной политикой организации, закреплены и в других законодательных актах по налогам и сборам. "

Приведем несколько примеров.

Например, под порядком определения доли расходов, подлежащих отражению в соответствующем налоговом или отчетном периоде, понимается схема распределения косвенных расходов, не относимых непосредственно на увеличение объемов незавершенного производства, стоимости готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг. Это общепроизводственные, общехозяйственные расходы, а также расходы на продажу. При определенных условиях распределению могут подлежать расходы вспомогательных производств, обслуживающих производств и хозяйств, а также расходы по возмещению производственного брака.

Разница в подходах к распределению затрат для целей финансового учета и для целей налогообложения определяется периодами, за которые производится распределение. Для целей бухгалтерского учета себестоимость готовой продукции (работ, услуг) и незавершенного производства определяется по состоянию (как минимум) на конец каждого отчетного месяца, а для целей налогообложения - на конец отчетного (квартала) или налогового (календарного года) периода. Кроме того, следует учитывать и такую немаловажную деталь: при формировании себестоимости продукции (работ, услуг) для целей финансового учета определяющим является наиболее правильное определение доли расходов в отношении отдельных видов продукции или ее переделов, а для целей налогообложения - в отношении реализованной (проданной) продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

Принципиально различается порядок формирования сумм создаваемых резервов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94 н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций pi Инструкция по применению (далее - План счетов и Инструкция по его применению). Этим документом установлен порядок образования резерва по сомнительным долгам посредством единовременного списания суммы, подтвержденной материалами инвентаризации расчетов, с дебета счета 91 «Прочие доходы и расходы» в кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». В течение всего года, на который этот резерв создан, сумма, числящаяся на счете 63, ни списанию, ни изменению не подлежит. В конце года вся сумма ранее созданного резерва обратной проводкой зачисляется на счет 91, и при необходимости создается новый резерв - уже исходя из результатов новой инвентаризации расчетов. В ст. 266 НК РФ установлен Другой порядок: в конце года по результатам инвентаризации определяется только сумма, подлежащая зачислению в резерв, а сам резерв создается в течение всего года посредством списания со счета учета прочих расходов на счет учета резервов У12 расчетной суммы за каждый месяц. НК РФ прямо не устанавливает, но предполагает возможность изменения первоначально определенной суммы исходя из изменений состояния расчетов с сомнительными должниками.

Приведенные примеры достаточно выпукло показывают роль учетной политики в формировании налогооблагаемой базы. В следующем параграфе более детально излагаются альтернативные варианты формирования учетной политики по ее отдельным элементам.

Вопросы и задания для самоконтроля 1.

Дайте определение учетной политики организации. 2.

Какие основные факторы определяют учетную политику? 3.

Перечислите основные положения, содержащиеся в приказе

ПО учетной политике. : 4.

Какие изменения произошли с 2002 г. при формировании учетной политики для целей налогообложения? 5.

Какие положения по учетной политике для целей налогообложения организации должны отражать в приказе в соответствии с действующим налоговым законодательством?