Англосаксонская модель системы налогов ее характеристике. Курсовик Понятие налоговой системы государства и её структурные элементы

Бурукина О.А., соискатель кафедры финансового права Государственного университета - Высшей школы экономики.

Налогообложение - один из наиболее стабильных и эффективных способов пополнения государственного бюджета. Система налогообложения обеспечивает эффективное перераспределение финансовых ресурсов в государстве, а также является средством регулирования экономики, осуществления структурной и социальной политики. В последние годы доля национальных налоговых доходов в ВВП развитых стран составляет от 34 до 55%.

Целями налогообложения являются регулирование и перераспределение, которое, в свою очередь, делится на перераспределение между частным и общественным секторами (межсекторное), между различными социальными классами (вертикальное) и между лицами с примерно одинаковым социальным статусом (горизонтальное) и т.д.

Различные аспекты налогообложения подробно анализировались отечественными исследователями. Отдельные работы были посвящены общему анализу систем налогообложения отдельных стран Европы и Северной Америки (Ю.М. Артемов, 1994, 1995; А.Н. Козырин, 1994; И.Н. Пономарева, 1994; Д.Г. Черник, 1994, 1995, 2000, 2001; Н.Б. Телятников, 1995; Л.П. Павлова, 1995; С.В. Гардаш, 2000; О.И. Дроздов, 2006; П.И. Кулигин, 1994, 2000; О. Басов, 2002; Л.Н. Лыкова, 2002), в других работах подробно рассматривались отдельные налоги и их правовое регулирование (Ю.М. Артемов, 1993; А.Н. Козырин, 1995; С. Никитин, 1997; Н.В. Попова, 1998; М.А. Высоцкий, 2001; О.О. Журавлева, 2002). Но до сих пор не было проведено комплексного исследования систем налогообложения ряда стран, принадлежащих определенной системе права. Чтобы восполнить этот пробел, в данной работе мы предлагаем краткий (обусловленный рамками статьи) комплексный анализ систем налогообложения стран англосаксонской системы права, а именно Великобритании, США, Канады, Австралии и Новой Зеландии. Оговоримся, что англосаксонская система права применяется в означенных странах не повсеместно: в Великобритании исключениями из системы англосаксонского права являются Шотландия и Северная Ирландия, в США - штаты Калифорния и Луизиана, в Канаде - провинция Квебек, на территории которых действует система романского, или континентального, права.

В отличие от стран ЕС, преимущественно относящихся к странам с косвенным налогообложением, в США и других странах англосаксонской системы права наибольшую долю составляет прямое налогообложение.

Система налогообложения в Великобритании включает в себя два уровня: центральный и местный. Доходы центрального правительства пополняются главным образом за счет подоходного налога, государственного социального страхования, налога на добавленную стоимость (НДС), налога на деятельность корпораций и налога на топливо. Местное правительство финансируется за счет дотаций из фондов центрального правительства, муниципального налога, налога на предпринимательскую деятельность и, в значительной степени, за счет местных налогов и сборов, таких как плата за парковку.

Подоходный налог, налог на прибыль, налог на капитал и гербовый сбор собирает Управление внутренними доходами (Inland Revenue). Управление таможенными пошлинами и акцизами (HM Customs and Excise) собирает наиболее важные косвенные налоги (НДС, акцизы и др.). Местные налоги собирают органы местного самоуправления.

Налогообложение в Соединенных Штатах Америки - сложная система, включающая в себя уплату налогов по крайней мере на четырех уровнях и многообразные методы налогообложения. Налогообложение в США проводится как на федеральном уровне, уровне штатов, так и на местном уровне, причем местные налоги взимаются на одном или нескольких из следующих уровней: муниципальном, районном, или окружном - в масштабах county или district. В систему налогообложения США также включены такие районные или окружные юридические лица, как школы и коммунальные предприятия.

Характерной особенностью налоговой системы США является параллельное использование основных видов налогов федеральным правительством, правительствами штатов и местными органами власти. Основным в налоговой системе федерального правительства США является подоходный налог, в налоговых системах штатов - универсальные и специфические акцизы, в местных налоговых системах - поимущественный налог. Акцент местного налогообложения падает на наиболее стабильно собираемые налоги (потребительские и с собственности). Одно из основных различий между федеральным уровнем и местным состоит в большей мобильности налогоплательщиков и бизнеса, в результате чего штаты вынуждены конкурировать друг с другом.

Как отмечает Джозеф Пекман, "американская фискальная система представляет собой и источник удовлетворения, и объект критики". Дж. Пекман подчеркивает следующие парадоксы: шкала федеральных налогов прогрессивна; основное бремя лежит на богатых, при этом у прогрессивной налоговой шкалы имеются дефекты, искажающие экономическую активность. В то же время налоги штатов и местные налоги имеют плоскую или (в некоторых случаях) регрессивную шкалу, что, с одной стороны, способствует более или менее равномерному участию жителей той или иной территории в формировании доходной части ее бюджета, но с другой стороны, во время рецессий финансовые кризисы проявляются именно на уровне отдельных штатов .

Плоская, или регрессивная, шкала местных налогов - одна из причин, по которой налоги в США признаются одними из самых низких в индустриальных странах. В 1993 г. США имели четвертое снизу отношение налогов к ВВП среди 24 стран ОЭСР - 27,9%, при среднем по этим странам 37,8%.

Вторая причина относительно низкого уровня налогов - высокая по сравнению с другими странами терпимость к бюджетному дефициту. Экономика США составляет лишь около 30% от мировой, а национальная валюта отвечает примерно за 60% мировых расчетов, следовательно, бремя так называемого инфляционного налога падает примерно одинаково на США и на остальной мир. Пользуясь этим налогом умеренно, не разрушая лидерства доллара, Правительство США может финансировать свой бюджетный дефицит эффективнее конкурентов.

Налоги в США в целом почти пропорциональны доходу (для 90% налогоплательщиков эффективная налоговая ставка примерно 25%), с небольшой прогрессивностью, достигающей для наиболее богатых налогоплательщиков примерно 50%. У оставшихся 10% доля налоговых отчислений выше, иногда она достигает 50%. Основные федеральные налоги в США: подоходный (подразделяется на персональный корпоративный), налог на потребление и налоги на заработную плату ("удерживаемые у источника").

Федеральные налоги на заработную плату ("удерживаемые у источника") взимаются в США работодателями от имени и по поручению Службы внутренних государственных доходов (The Internal Revenue Service - IRS).

Субъекты федерации в США (штаты) признаются имеющими полные правомочия на налоговое обложение проживающих на их территории граждан и деятельность, ведущуюся в их границах, при условии, что взимание этих налогов не нарушает полномочия федерального правительства. Верховный суд США постановил в рамках решений по нескольким делам, что штаты не имеют права вводить налоги, способные воспрепятствовать торговле между штатами или отрицательно сказаться на международных отношениях. Штатам также запрещается определять суммы налогов, руководствуясь расовыми, половыми, религиозными, национальными принципами, а также статутом ненатурализованного иностранца.

Консультативная группа Президента США по реформе федеральной системы налогообложения неоднократно высказывала критику в адрес налоговой системы США как чрезвычайно сложной, требующей ведения подробного учета, соблюдения пространных инструкций, сложных приложений и заполнения многочисленных бланков и формуляров. По мнению членов консультативной группы, такая система мешает работе, не поощряет накопление сбережений и капиталовложения и препятствует укреплению конкурентоспособности американского предпринимательства. Налоговое законодательство содержит многочисленные положения, закрепляющие разные подходы к налогоплательщикам, имеющим одинаковое финансовое положение, создавая, таким образом, атмосферу несправедливости. Основная инициатива Консультативной группы заключалась в предложении отменить минимальную альтернативную ставку подоходного налога, не индексируемую в соответствии с инфляцией.

Над реформами налоговой системы США работают сразу несколько общественных организаций: "Американцы за налоговые реформы" (Americans for Tax Reform), "Граждане за альтернативную налоговую систему" (Citizens for an Alternative Tax System) и "Американцы за справедливое налогообложение" (Americans For Fair Taxation). На рассмотрение Конгресса США неоднократно выносились разнообразные предложения по упрощению системы налогообложения, в том числе программы the FairTax и предложения по введению плоской налоговой шкалы.

Сегодня в США широко обсуждается возможное проведение масштабных реформ системы налогообложения. По данным Fortnostress Holdings, в марте 2007 г. кандидат в Президенты США, бывший мэр Нью-Йорка Рудольф Джулиани положительно отозвался о введении плоской шкалы налогообложения доходов физических лиц.

Канада - децентрализованное государство, где, несмотря на широкие полномочия федеральных органов власти, провинции имеют большое значение в ключевых областях национальной экономики и социального развития. Так, провинции обладают сферой полномочий в таких областях, как образование, здравоохранение, социальные программы по страхованию. Имея столь широкий спектр ответственности, провинции играют фундаментальную роль в национальной экономике. На их долю приходится больше половины всех правительственных расходов Канады.

К концу XX в. роль провинций в экономике страны резко усилилась: с 15% валового внутреннего продукта (ВВП) в начале 1960 г. - до 26% в 1994 г. (на долю федерального правительства в том же приходилось всего 22%).

Тем не менее, несмотря на широкие полномочия в сборе налогов, провинции нуждаются в поддержке со стороны федерального правительства. В среднем около 28% всех доходов составляют трансферты - средства, передаваемые центральным правительством провинциям в целях компенсации несоответствия между их потребностями в средствах и имеющимися в их распоряжении ресурсами. Например , в провинциях Онтарио, Альберта и Британская Колумбия эта доля достигает 20%, а в провинциях менее богатых - более 40%. Децентрализация помогает адаптировать социальную политику к местным нуждам, в то же время обеспечивая правительствам провинций доходы, достаточные для поддержания единых стандартов общественных услуг при равных уровнях налогообложения.

Налогообложение в Канаде находится на среднем уровне среди стран - членов ОЭСР, но налоговые ставки выше, чем в США. В Канаде помимо общих для всех федеральных налогов взимаются также налоги, поступления от которых пополняют бюджет соответствующей территории или провинции.

Налоговая система Канады в современных условиях представлена на трех основных уровнях:

• федеральном (48% государственных доходов);
• провинциальном (42% государственных доходов);
• местном (10% государственных доходов).

Главную часть доходов федерального бюджета составляет подоходный налог с населения, причем доля его постоянно увеличивается. За 1985 - 1994 гг. доля подоходного налога увеличилась на 45% (с 56580 млн. до 101943 млн. канадских долларов). Значительны и поступления от налога на корпорации, налога на товары и услуги, от акцизов, таможенных пошлин и налогов в фонды социального страхования.

Налоговые источники доходов канадских провинций складываются из:

1. подоходного налога с населения;
2. налога с продаж;
3. налога на прибыли корпораций;
4. акцизов;
5. налогов в фонды социального страхования;
6. налогов на дарения;
7. рентных платежей;
8. различных регистрационных и лицензионных сборов.

Основную долю поступлений дают подоходный налог с населения и другие косвенные налоги. Налоговые поступления местных бюджетов состоят из налога на недвижимость и налога на предпринимательство.

Отдельным провинциям сделаны исключения. Например , Квебек самостоятельно собирает подоходный налог и налог на прибыль, Онтарио, Альберта - налог на прибыль.

Федеральные налоги взимаются налоговым ведомством Канады (Canada Revenue Agency), ранее именовавшимся кратко Revenue Canada (Государственные доходы Канады), или The Canada Customs and Revenue Agency (Государственное ведомство Канады по доходам и таможенным пошлинам). В соответствии с Соглашением по взиманию налогов (Tax Collection Agreements), налоговое ведомство Канады взимает и передает в распоряжение канадских провинций следующие виды налогов:

• провинциальный индивидуальный подоходный налог от имени всех провинций, кроме провинции Квебек, так что физические лица, проживающие на всей территории Канады, кроме Квебека, ежегодно подают только один вид декларации о своих федеральных и провинциальных индивидуальных доходах;
• корпоративный налог (налог на прибыль корпораций) от имени всех канадских провинций за исключением провинций Квебек, Альберта и Онтарио;
• провинциальный налог с продаж в провинциях Нью-Брансуик, Новая Шотландия, Ньюфаундленд и Лабрадор.

Необходимо отметить, что так же, как штаты Калифорния и Луизиана в США, канадская провинция Квебек придерживается не англосаксонской, а романо-германской системы права, что выражается, в том числе и в некоторых особенностях системы налогообложения. В Квебеке министерство по доходам провинции Квебек (Ministere du revenu du Quebec) взимает налог на товары и услуги от имени федерального правительства и затем передает его федеральным органам власти в Оттаве.

Функционирующая сегодня система налогообложения в Австралии в основном была создана в XX в. Штаты, образовавшие в 1901 г. Австралийский союз, стали не только самофинансируемыми, но и самоуправляемыми образованиями. По мере укрепления федерального правительства и расширения его участия в выработке и проведении государственной финансовой политики (так, в 1908 г. была принята национальная программа пенсионного обеспечения), оно начало собирать налоги, которые ранее были прерогативой правительств штатов (земельный налог, похоронная пошлина, подоходный налог и т.п.), и конкурировать с штатами в области кредитования капитального строительства. Наконец, когда в 1940-х гг. федеральному правительству удалось монополизировать взимание подоходного налога, его финансовая власть получила прочный фундамент. В начале 1940-х гг. подоходный налог стал важнейшим источником пополнения государственного бюджета, при этом ставки подоходных налогов в разных штатах существенно различались. Во время Второй мировой войны федеральное правительство, формально в целях изыскания эффективных и справедливых способов повышения доходной части бюджета, предложило штатам отказаться от взимания прямых налогов на период войны (в обмен на федеральные компенсационные выплаты), чтобы по всей стране можно было установить единые налоговые ставки. Но премьеры штатов не согласились с этим предложением, и тогда в 1941 г. федеральный парламент принял закон, обязывающий штаты принять новую схему. В результате штаты получили право на компенсационные трансферты за упущенные доходы, но лишь на том условии, чтобы они не вводили у себя собственный подоходный налог. В 1946 г. федеральный парламент вновь принял тот же закон, чтобы сохранить единый налог и в мирное время. У федерального правительства не было юридических оснований воспрепятствовать введению в штатах местных подоходных налогов, однако практическое значение нового законодательства состояло в том, что федеральное правительство обеспечило себе монополию на взимание подоходного налога, так как введение подоходного налога в штате автоматически лишало бы его федеральных трансфертов и могло привести к двойному налогообложению в данном штате.

Сложившаяся, таким образом, система налогообложения (система вертикального бюджетного дисбаланса) окончательно упрочила финансовую базу австралийского федерализма. В настоящее время подоходные налоги взимаются центральным правительством. Полномочия федерального центра определять размеры государственных расходов и заимствований обеспечивают ему возможность эффективного управления экономикой страны в целом. С другой стороны, существует мнение, что бюджетный дисбаланс в существенной мере нарушает взаимозависимость между программами государственных расходов и исполнением доходной части бюджета, при этом размывается социальная и финансовая ответственность властных структур.

Взимание налогов на федеральном уровне организуется в Австралии министерством Австралии по налогам и сборам (The Australian Taxation Office). Федеральный налог на товары и услуги тщательно распределяется между австралийскими штатами в соответствии с формулой распределения, установленной Комитетом по субсидиям Британского содружества наций (Commonwealth Grants Commission).

В Новой Зеландии налоги взимаются на общенациональном уровне от имени Правительства Новой Зеландии Департаментом внутренних бюджетных поступлений (The Inland Revenue Department - IRD). Налогообложению подлежат личный доход и доход предприятий, а также товары и услуги. Основной налог не взимается, хотя доходы, например, от продажи патентных прав рассматриваются в качестве дохода.

Местный налог на доход с недвижимого имущества взимается местными органами власти.

В 1980-е гг. в Новой Зеландии была проведена широкомасштабная программа реформирования системы налогообложения. По данным отчета ОЭСР 2001 г., система налогообложения Новой Зеландии характеризуется как наиболее нейтральная и эффективная среди налоговых систем стран - членов этой организации.

Налоговая реформа в Новой Зеландии ведется и сегодня по следующим ключевым направлениям:

• налоги на предпринимательскую деятельность новозеландских компаний;
• различия в подходе к разным типам доходов от капиталовложений;
• международные правила налогообложения.

Обобщив основные черты систем налогообложения пяти основных стран англосаксонской системы права, можно сделать следующие выводы:

• система налогообложения выстраивается в соответствии с формой государственного устройства (федерация или унитарное государство). В Великобритании и Новой Зеландии налогообложение двухуровневое: общенациональное и местное; в США, Канаде и Австралии системы налогообложения имеют три уровня: федеральный, уровень штатов (или провинций в Канаде) и местный;
• взимание центральных (или федеральных) налогов ведется в рассматриваемых странах аналогичными ведомствами: HM Revenue and Customs, Internal Revenue Service (United States Department of the Treasury), Canada Revenue Agency, The Australian Taxation Office, The Inland Revenue Department;
• ставки налогов в США считаются самыми низкими среди индустриальных стран вообще и рассматриваемых стран англосаксонской системы права в частности;
• в США, Канаде и Австралии необходимость перераспределения средств между "богатыми" и "бедными" штатами во многом предопределяет особенности систем бюджетно-налогового регулирования и межбюджетных отношений;
• в Канаде система взимания налогов формально усложнена по сравнению с другими странами, например, министерство по доходам провинции Квебек взимает налог на товары и услуги от имени федерального правительства и затем передает его федеральным органам власти в Оттаве;
• участвуя по финансовым соображениям в федеральных программах в области социального обеспечения, здравоохранения, образования, сельского хозяйства, поддержания дорог федерального значения и т.п., власти штатов и провинций оказываются связанными довольно жесткими федеральными нормами, в результате чего происходит укрепление центральной (федеральной) власти;
• существующие системы налогообложения в странах англосаксонской системы права не являются застывшими образованиями и периодически становятся объектами реформирования, что отчасти объясняется особенностями англосаксонской системы права: гибкостью, оперативностью, непосредственной связью с повседневной жизнью.

Преобладание прямых налогов

Незначительная доля косвенных налогов

Преобладание налогооблажения физ.лиц

Евроконтинентальная(Германия,Нидерланды,Франция,Австрия,Бельгия)

Высокая доля отчислений на соц.страхование

Преобладание косвенных налогов

Незначит. доля прямых налогов

Латиноамериканская(Чили,Боливия,Перу)

Обеспечивает сбор налогов в условиях инфляционной экономики

Преобладание косвенного налогооблажения

Незначит. уровень прямых налогов

Смешанная(Россия и многие др.страны)

Сочетает черты разных моделей

Позволяет избежать зависимости бюджета от отд. вида или группы налогов

Вводится для диверсификации структуры доходов

24. Элементы налогообложения.

Существенные - элементы налога, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определенными

Факультативные - их отсутствие не влияет на степень определенности налогового обязательства(например: налоговые льготы)

Существенные:

субъект налога -лицо,на кот. лежит обязанность по уплате налога

объект -действия/события,кот. обуславливают обязанность субъекта заплатить налог.

нал.база -стоимостная,физ. или иная характеристика объекта налогооблажения.

Нал.ставка – размер налога,установленный на единицу измерения нал.базы

Нал.период – календ. год или иной период времени применительно к отд.налогам, по окончании кот. опред-ся нал.база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате

порядок исчисления - определяет лицо, обязанное исчислить налог(налогоплательщик, нал. агент, нал. органы), а также метод исчисления налога(некумулятивный/кумулятивный, т.е нарастающим итогом)

срок уплаты - календ.дата, истечение времени со дня события или конкретное событие, кот. обуславливает обязанность уплаты налога

порядок уплаты - приемы и способы внесения налогоплательщиком/нал.агентом суммы налога в бюджет

25. Классификации налогов.

Субъект налога

Налоги физ.лиц

• Налоги с физ. и юр.лиц

Вид ставки

Твердые/специфические (устанавливаются в фиксированном размере на кажд.ед.налогооблажения)

%/адвалорные (устан. в % к единице налогооблаж.)

Комбинированные (сочетают твердую и % ставки)

Объекты

Реализация товаров,работ,усоуг

• Имущество

Метод обложения-порядок изменения ставки налога в зависимости от роста нал.базы

Равные (для каждого налогоплат. устан.= суммы налога)

Пропорциональные

Прогрессивные (с ростом нал.базы растет ставка налога)

Регрессивные (с ростом нал.базы уменьшается ставка)

Периодичность

Разовые (уплата связана с бессистемным случ. событием)-покупка недвижимости

Регулярные (взимаются с опред. периодичностью в течение всего времени владения им-ом)

Бюджетное назначение

Общие (непредназначены для финансир. конкр. расхода)

Целевые (для финансир. конкр. расхода бюджета)

Возможность переложения

Косвенные - кот. вкл. в цену тов(работ,услуг) в виде надбавки, увеличивающей её и уплачиваются потребителем тов(работ,услуг) в их цене

Прямые – взимаются непосредственно из доходов налогоплательщика

Личные - учитывают платежеспособность налогоплательщика

Доходы физ.лиц

Реальные -не уч. фин. положение налогоплат., уровень доходности объекта налогооблаж.

По способу уплаты

Удержания - обязанность по исчислению налога возложена на 3-е лицо,кот. в силу Закона обязано выступить нал.агентом

Начисления – уплата налога на основе нал. декларации-офиц.заявления о своих нал.обязательствах

Кадастровый – налогооблаж. им-ва производится на основе внешних признаков, его предполагаемой доходности, а момент уплаты налога не связан с моментом получения дохода

Принадлежность к уровню управления и власти

Региональные

Транспортный

Налог на им-во орг

На игорный бизнес

Федеральные

• На доходы физ.лиц

  На прибыль орг

  На добычу пол.иск

• Сбор за прво пользования объектами животного мира и водными биолог.ресурсами

  Гос.пошлина

Земельный

На им-во физ.лиц

Торговый сбор

Латиноамериканская модель

Рассмотрим особенности данной модели на примере Боливии.

В период с 1985 по 2003гг. боливийская система налогообложения претерпела достаточно много изменений и в конце концов по состоянию на начало 2005 года сложилась следующим образом. В стране действует три уровня налогов - национальные налоги, муниципальные налоги и налоги на уровне департаментов (местные). К общегосударственным (национальным) относятся 11 видов налогов, основными из которых являются НДС, налог на доходы частных лиц, налог на прибыль компаний, прямой налог на нефтегазовый сектор, таможенные платежи. К муниципальным налогам относятся два налога - налог на недвижимость и транспортные средства и налог на передачу недвижимости и транспортных средств. Базовая ставка НДС - 13%. НДС не облагаются услуги финансового и страхового сектора, гостиничные услуги для иностранных туристов, и еще ряд услуг. Базовая ставка налога на прибыль компаний - 25%. В качестве косвенного общегосударственного налога взимается также так называемый налог на потребление, которым облагаются импорт и продажи сигарет, сигар, трубочного табака, автомобилей, мотоциклов, лодок, катеров и яхт, всех напитков в бутылках кроме минеральной воды, алкогольных напитков и пива. Ставка налога для всех вышеозначенных продуктов разная, для напитков она взимается в зависимости от литража, а не стоимости, самая высокая - для виски (0,86 долл. за литр), самая низкая для безалкогольных напитков (0,02 долл. за литр), для транспортных средств ставка налога колеблется от 10% до 18%, для табачной продукции - 50%.

Смешанная модель

Представитель этой модели - Россия.

Современная российская налоговая система сло-жилась на рубеже 1991-1992 гг., в период политическо-го противостояния, кардинальных экономических пре-образований и перехода к рыночным отношениям. Отсутствие опыта правового регулирования реальных налоговых отношений, сжатые сроки, отпущенные на разработку законодательства, экономический и соци-альный кризис в стране -- вес эти факторы непосред-ственно повлияли на ее становление. Существующая рос-сийская налоговая система, несомненно, создавалась на базе опыта зарубежных стран. Благодаря этому она по общей структуре, системе налогов и принципам по-строения в основном соответствует общераспространен-ным в мировой экономике системам налогообложения.

В Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов:

1. Федеральные налоги и сборы, устанавливаемые Налоговым Кодексом и обязательные к уплате на всей территории Российской Федерации. К ним относятся:

1) налог на добавленную стоимость;

2) акцизы;

3) налог на прибыль (доход) организаций;

4) налог на доходы физических лиц;

5) единый социальный налог;

6) государственная пошлина;

7) таможенная пошлина и таможенные сборы;

8) налог на пользование недрами;

9) налог на добычу полезных ископаемых;

10) налог на дополнительный доход от добычи углеводородов;

11) сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;

12) лесной налог;

13) водный налог;

14) экологический налог;

15) федеральные лицензионные сборы.

2. Региональные налоги и сборы, устанавливаются Налоговым Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводятся в действие в соответствии с налоговым Кодексом законами субъектов Российской Федерации и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации. К ним относятся:

1) налог на имущество организаций;

2) налог на недвижимость;

3) дорожный налог;

4) налог на игорный бизнес;

5) транспортный налог;

6) региональные лицензионные сборы.

3. Местные налоги и сборы, устанавливаются Налоговым Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления, вводятся в действие в соответствии с Налоговым Кодексом нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления и обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. К ним относятся:

1) земельный налог;

2) налог на имущество физических лиц;

4) налог на наследование или дарение;

5) местные лицензионные сборы.

Принципы налоговой системы изложены в 3-ей статье Налогового кодекса РФ. Данная статья, провозглашая основные начала законодательства о налогах и сборах, фактически является базовой статьей, определяющей сущность налоговой политики в Российской Федерации и основы российской доктрины налогового права. Налоговая система России основана на:

1) признании всеобщности и равенства налогообложения;

2) принципе справедливости и реальной возможности налогоплательщика уплатить налог;

3) недискриминации налогоплательщиков по политическим, идеологическим, этническим и конфессиональным признакам, в зависимости от форм собственности, гражданства и места происхождения капитала;

4) экономической обоснованности налогообложения конкретным видом налога;

5) ясности норм налогового законодательства и толковании их в пользу налогоплательщика.

Эта статья ставит своей задачей дать исчерпывающий перечень принципов и направлений налоговой системы, поскольку они содержатся и в других нормах Налогового кодекса.

Налоговая политика преследует фискальные и нефискальные цели. К фискальным целям относится увеличение налоговых поступлений. К нефискальным целям можно отнести более широкий спектр приемов государственного управления через механизм налогообложения. Это - дифференцированные ставки налогообложения по субъектам, увеличение состава затрат, относимых на себестоимость, увеличение амортизационных отчислений, введение налоговых льгот, расширение или уменьшение базы налоговых расчетов, альтернативные налоговые обязательства и др.

Принципиальные основы налоговой политики, изложенные в комментируемой статье, прямо влияют на понимание основных начал российского налогового законодательства и права. Налоговое право России является частью российского финансового права, поскольку регулирует только часть государственных доходов, а именно налоговые доходы. Оно не распространяется на другие государственные доходы и распределение финансовых средств.

Конституционный институт общих принципов налогообложения и сборов нашел определенное отражение в ст.3 Налогового кодекса.

В соответствии с Конституцией РФ установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов (п. «и" ч.1 ст.72); система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом (ч.3 ст.75). Статья 5 Протокола к Федеративному договору о разграничении предметов ведения и полномочий между федеральными органами государственной власти Российской Федерации и органами власти краев, областей, городов Москвы и Санкт-Петербурга предоставляет субъектам Федерации право до принятия соответствующих федеральных законов осуществлять собственное правовое регулирование по предметам совместного ведения.

В силу ч.2 ст.76 Конституции РФ законы субъектов РФ по этому предмету совместного ведения должны приниматься в соответствии с федеральным законом об общих принципах налогообложения и сборов. Однако и при отсутствии такого закона признание за субъектами РФ права осуществлять опережающее правовое регулирование по предметам совместного ведения не давало бы им автоматически полномочий по решению в полном объеме вопросов, которые касаются данных принципов в части, имеющей универсальное значение как для законодателя в субъектах РФ, так и для федерального законодателя и в силу этого подлежащей регулированию федеральным законом. Такой вывод следует из ч.5 ст.76 Конституции РФ, согласно которой в случае противоречия между федеральным законом и законом субъекта РФ, принятыми по предмету совместного ведения, действует федеральный закон.

Принципы налогообложения и сборов в части, непосредственно предопределяемой положениями Конституции РФ, в соответствии с п. «а" ст.71 находятся в ведении Российской Федерации. К ним относятся: обеспечение единой финансовой политики, включающей в себя и единую налоговую политику; единство налоговой системы; равное налоговое бремя и установление налоговых изъятий только на основании закона. Принцип единой финансовой политики, включая налоговую, и единство налоговой системы закреплены в ряде статей Конституции РФ, прежде всего в ее п. «б" ч.1 ст.114, согласно которой Правительство РФ обеспечивает проведение единой финансовой, кредитной и денежной политики.

Эти положения развивают один из основных принципов конституционного строя Российской Федерации - принцип единства экономического пространства (ч.1 ст.8 Конституции РФ), означающий в том числе, что на территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств (ч.1 ст.74 Конституции), а ограничения перемещения товаров и услуг могут вводиться в соответствии с федеральным законом, если это необходимо для обеспечения безопасности, защиты жизни и здоровья людей, охраны природы и культурных ценностей (ч.2 ст.74 Конституции).

Полнота правового регулирования налоговых отно-шений обеспечивалась по мере введения в действие, начиная с 1 января 2001 г., и полном объеме глав части второй НК РФ. Все последующие изменения -- отмена налогов, уплачиваемых с выручки от реализации това-ров, снижение налогообложения фонда оплаты труда, установление единой ставки налога на доходы физи-ческих лиц, введение регрессивной шкалы обложения ЕСН, снижение ставки по налогу на прибыль органи-заций -- были направлены, прежде всего, на то, чтобы отечественная налоговая система стала более справед-ливой и нейтральной по отношению к различным кате-гориям налогоплательщиков. И конечно же эти изме-нения должны были способствовать снижению уклоне-ния от налогообложения.

Таким образом в настоящее время в РФ в целом существует более менее оптимальная структура налогов, действия государства направлены на создание стабильного налогового законодательства, устойчивых налоговых баз и минимизации возможного ухода от налогов.

При создании своих налоговых систем, государства, могут закладывать в их основу различные параметры, например такие, как отношение совокупности налоговых изъятий к ВВП, общее количество и состав налогов, прогрессивность, пропорциональность налоговых ставок и т. д.

Одним из важнейших параметров, во многом определяющим налоговую систему той или иной страны, является соотношение прямого и косвенного налогообложения. В зависимости от того, какова доля тех или иных видов налогов и сборов в общем объеме налоговых доходов, специалисты выделяют четыре основных модели системы налогов и сборов. Условно они именуются англосаксонской, евроконтинентальной, латиноамериканской и смешанной моделями налогообложения.

Англосаксонская модель налогообложения существует в таких государствах, как Австралия, Великобритания, Канада и США. В ее основе лежит подоходное налогообложение, т. е. взимание прямых налогов с физических лиц. Доля косвенных налогов в доходах этих стран невелика. Так, в США средства от взимания подоходного налога с населения составляют 44 % бюджетных доходов, в федеральном же бюджете на этот налог приходится более 80 % доходов.

Евроконтиненталъная модель налогообложения характеризуется значительным косвенным налогообложением и высокой долей отчислений на социальное страхование. Подобные модели систем налогов и сборов существуют в Австрии, Бельгии, Германии, Нидерландах, Франции и Италии. Например, в 2000 г. общий объем налоговых доходов государственного бюджета Италии составил 596 трлн итальянских лир, из которых на прямые налоги пришлось 315 трлн лир (52,8%), а на косвенные налоги – 281 трлн лир (47,2 %).

Латиноамериканская модель налогообложения в большой степени основывается на косвенном налогообложении, которое является наиболее эффективным в условиях высокой инфляции. Кроме того, во внимание принимается то обстоятельство, что косвенные налоги лучше собираются и контролируются. Это является немаловажным для тех стран, которые не имеют мощного податного аппарата. К примеру, доли косвенных налогов в доходах бюджетов составляют в Боливии 42%, в Чили – 46%, а в Перу - 49 %.

Смешанная модель налогообложения, сочетает в себе черты всех упомянутых моделей. К числу государств со смешанной моделью относятся те, системы налогообложения, которые не могут быть однозначно отнесены к той или иной модели налогообложения. Смешанной можно признать модель налогообложения, сложившуюся в Японии. В этой стране структура налоговых поступлений в целом примерно такая же, как и в государствах, имеющих англосаксонскую модель налогообложения. Однако в отличие от них в Японии приоритет отдан не подоходному налогообложению, а взиманию страховых взносов.

Возможны и другие варианты моделирования систем налогообложения. Отдельные государства из числа тех, которые по различным причинам имеют сравнительно низкий налоговый потенциал, пошли по пути отказа от взимания обычных налогов и взяли за основу льготную (оффшорную) модель налогообложения. В настоящее время в мире насчитывается около 60 стран, избравших подобную модель.

В большинстве своем оффшоры это небольшие материковые страны (Андорра, Люксембург, Монако) или островные государства (Антигуа и Барбуда, Бермудские острова, Республика Мальта, Республика Сейшельские острова). Оффшорная модель, избранная этими государствами, противопоставляется общему режиму налогообложения и предполагает создание максимально льготных условий для налогоплательщиков. Выделяется несколько разновидностей зон льготного налогообложения – в зависимости от наличия следующих признаков:

· доходы не облагаются налогами вообще или не облагаются доходы, полученные резидентами за пределами данного государства или территории;

· льготируются или полностью освобождаются от налогообложения определенные виды деятельности и предприятий;

Основное условие функционирования подобных юрисдикции в большинстве своем заключается в запрете для регистрируемых компаний осуществлять хозяйственную деятельность на соответствующей территории и использовать местные ресурсы. Льготная модель применяется также на части территорий тех государств, которые в целом используют традиционные подходы в налогообложении. В качестве примера можно назвать такие административные единицы, как о-ва Гернси и Джерси, о. Сарк, о. Мэн (Великобритания), Дублин, Макао, о-в Мадейра (Португалия), Содружество Пуэрто-Рико (США) и др.

В названных случаях основной целью предоставления налоговых льгот является несколько формирование бюджетов соответствующих территорий посредством взимания разовых платежей, сколько создание благоприятного инвестиционного климата в стране, увеличение занятости населения и повышение деловой активности.

Литература:

1. Князев Г., Черник Д.Г. Налоговые системы зарубежных стран. М.: ЮНИТИ, 2003. – 281с.

2. Баскин А.И., Саакян Р.А. О прогнозировании развития налоговой системы //Налоговый вестник – 2008 - №6 – С. 12-18.

3. Шаталов С.Д. Опорные конструкции налоговых преобразований // Финансы. –2000. – №2.- С. 3-7.

Становление и развитие налоговой системы США. Возникновение федеральной налоговой системы США относится к 1776 г., когда в североамериканских колониях было введено первое законодательство, способствующее установлению и сбору налогов. В 1787 г. Конституция Соединенных Штатов предоставила Конгрессу право на налогообложение граждан и компаний, в том числе на введение прямых налогов. Первый подоходный налог в США был введен в 1862 г. для финансирования последствий только что закончившейся Гражданской войны. Максимальный размер налога составлял 10% доходов. Налог был отменен в 1872 г.
В 1913 г. в США вновь вводится подоходный налог, субъектами которого становятся как физические, так и юридические лица. Максимальная ставка подоходного налога при его новом появлении составила 7%, но к 1918 г. она уже была по-

вышена до 77%. Своеобразный «рекорд» в налогообложении физических лиц отмечался в 1952-1953 гг. (период Корейской войны), когда предельная налоговая ставка для личных доходов достигла 92%, а максимальная ставка налога на прибыль компаний составила 52%. В последующий период налоговые ставки были снижены, но к началу 1980-х гг. их размер все еще оставался довольно существенным. Так, высшая ставка индивидуального подоходного налога в 1981 г. составляла 70%.
Самое радикальное сокращение налогов, когда-либо проведенное в американской истории, связано с периодом «рейганомики». В период президентства Р. Рейгана (1981-1988 гг.) в стране прошла настоящая неоконсервативная налоговая революция, в ходе которой максимальная ставка налога на прибыль корпораций была уменьшена до 34%, а ставка ИПН - до 33%. Теоретической базой налоговых преобразований послужили постулаты экономики предложения. Американский опыт налоговых реформ 1980-х гг. впоследствии послужил уроком для многих стран мира, основные принципы неоконсервативной налоговой политики США были скопированы едва ли не повсеместно.
Вместе с тем «рейганомика», существенным образом сократив налоговые источники финансирования федерального правительства, вызвала достаточно большой (около 300 млрд. долл.) дефицит государственного бюджета. Впоследствии президенту У. Клинтону даже пришлось несколько повысить предельную ставку ИПН (до 39,6%), чтобы преодолеть дефицит федерального бюджета.
Характеристика современной налоговой системы США. США являются одной из немногих стран мира, где уровень налогового бремени достаточно умеренный. Так, доля налогов в ВВП составляет около 30%. Предельная ставка индивидуального подоходного налога в 2006 г. равнялась 35%, столько же составила основная ставка налога на прибыль компаний. Среди налоговых доходов федерального бюджета доминирует индивидуальный подоходный налог - 42,4% всех налоговых поступлений. 22,1% налоговых доходов бюджета составляют социальные налоги и взносы, 15,7% - налоги на товары и услуги и 8,5% - налог на прибыль корпораций. После уплаты всех налогов у холостого налогоплательщика в среднем остается 75,7% заработанного дохода-брутто, у состоящего в браке налогоплательщика, имеющего двух детей, - 88,7% дохода.
Национальное налоговое право США представляет собой детально разработанное законодательство в фискальной сфере, стержнем которого является Налоговый кодекс (Internal Tax Code). Сбор налогов контролирует Служба внутренних доходов (Internal Revenue Service, IRS), оказывающая налогоплательщикам бесплатные консультации по правильности заполнения налоговых деклараций и уплате налоговых платежей.
Своеобразной особенностью налоговой системы США является и несовпадение фискального года с календарным. Фискальный год начинается в США I октября и

заканчивается 30 сентября следующего года. Вместе с тем налогоплательщик в качестве отчетного налогового периода (налогового года) может выбирать как фискальный год, так и календарный. Изменения в периоде учета требуют согласования с IRS. Новые налогоплательщики, такие как только что зарегистрированные корпорации или же наследники имущества, свободны выбирать в качестве отчетного как календарный, так и фискальный год без обязательного одобрения со стороны IRS.
Характеризуя особенности международного налогового законодательства США, необходимо подчеркнуть, что США располагают достаточно обширной сетью международных налоговых соглашений, которые заключены с большинством ведущих стран мира.
Налоги, уплаченные резидентами США за рубежом, разрешено вычитать из суммы налоговых обязательств в США (действует система налоговых кредитов/ зачетов для налогов, ранее удержанных у зарубежных источников доходов - Foreign Tax Credit, FTC). Это позволяет реализовывать принцип нейтральности при экспорте капиталов, поскольку капиталы, инвестируемые американскими резидентами за рубеж, облагаются так же, как и капиталы, инвестируемые внутри США.
С 1986 г. при применении FTC действует так называемая система распределения по типам доходов (per revenue division). В соответствии с данной системой все зарубежные доходы американских резидентов распределяются на шесть групп («корзин») по типам доходов, и получившиеся «корзины» ограничивают применение FTC в отношении каждого типа дохода. Совокупная же «корзина» служит при этом общим ограничителем применения FTC: максимальная допустимая величина FTC соответствует отношению зарубежного дохода к совокупному доходу, умноженному на сумму налога, подлежащему уплате в США. Избыточные суммы FTC могут быть применены резидентом США в отношении двух прошедших и пяти последующих лет.
Особенности уплаты налога на прибыль. Плательщиками налога на прибыль (income tax) являются как резиденты США (налогом облагаются их соответствующие глобальные доходы), так и нерезиденты (в части налогообложения доходов от коммерческой деятельности на территории США). Критерием резидентства для юридических лиц является факт инкорпорации на территории США (вне зависимости от местонахождения штаб-квартиры компании). Ставки налога на прибыль по состоянию на 2005 г. приведены в табл. 10.1.
Таблица 10.1
Ставки налога на прибыль в США, 2005 г.

Источник: www.irs.gov/pub/irs-pdf/il 120f.pdf

Компания может также применять альтернативный способ расчета федерального налога на прибыль. Он заключается в том, что налог взимается по единой ставке 20% с налоговой базы, рассчитанной в соответствии с действующими положениями законодательства и с учетом ускоренной амортизации. Альтернативный способ расчета и уплаты налога на прибыль применяется для того, чтобы у компании не накапливались убытки от хозяйственной деятельности, которые законодательство разрешает переносить на три предыдущих года деятельности либо на 15 лет будущего периода.
При уплате корпоративного налога на прибыль действует облегчение налогообложения для материнских и дочерних (ассоциированных) компаний. Если доля участия составляет менее 20%, то разрешенный вычет из налоговой базы материнской компании составляет 50% доходов, полученных от зависимого предприятия. Если доля участия варьируется от 20 до 80%, то вычет составляет 80%. При доле участия свыше 80% вычет равняется 100%. Данная система не действует в отношении доходов, получаемых от зарубежных дочерних компаний. Вместе с тем при получении американской компанией дивидендов из-за рубежа допускается использование кредита на ранее удержанные зарубежные налоги (FTC).
Американское законодательство стремится ограничить офшорные операции резидентов США, направленные на минимизацию налогов с использованием зарубежных корпоративных структур. С этой целью с 1962 г. применяется специальное положение о зарубежных контролируемых корпорациях (Controlled Foreign Corporations, CFC). CFC - это зарубежная компания, которая либо по крайней мере на 50% контролируется американским физическим/юридическим лицом, либо как минимум 50% ее активов принадлежат нескольким американским компаниям, каждая из которых обладает более чем 10%-ным контролем над подобной CFC. Все доходы выявленной CFC американского резидента включаются в его совокупную прибыль и подлежат налогообложению в США вне зависимости от того, в какой стране данные доходы образованы.
С целью предотвращения избыточной капитализации компании, осуществляемой в целях минимизации налоговых платежей путем привлечения заемного капитала (thin capitalization), часть процентных платежей, выплачиваемых компанией, может быть переквалифицирована в дивиденды, выплачиваемые в адрес дочерней (ассоциированной) компании группы.
При контроле над трансфертными ценами, используемыми во внутрифирменных сделках, IRS использует специальную методику ценообразования. В соответствии с данной методикой, цены, по которым совершаются сделки между зависимыми компаниями, должны соответствовать уровню свободных рыночных цен (arm’s length price). Контроль над внутрифирменным ценообразованием необходим для предотвращения злоупотреблений в сфере уплаты налогов.
Контроль трансфертных цен является достаточно острой проблемой для США, поскольку трансфертное ценообразование - излюбленный метод оптимизации налогов в рамках транснациональной корпоративной структуры. По данным Сената США, только в 2000 г. подобным образом THK удалось избежать уплаты американских налогов на общую сумму около 45 млрд. долл. Самым очевидным примером данного зло

употребления стала сделка по продаже зубных щеток между соответствующими подразделениями одной и той же группы компаний по цене 5 655 долл. каждая."12
Для того чтобы у компаний не возникали проблемы с трансфертным ценообразованием постфактум, цену внутрифирменной сделки можно согласовать с налоговыми органами заранее, используя специальное предварительное соглашение о цене (Advanced Price Agreement, АРА). Заключение APA осуществляется по собственной инициативе компании и способствует экономии на налоговых издержках, возможных штрафах и судебных разбирательствах. Первое APA было подписано между IRS и одной из американских транснациональных компаний в 1991 г., а к марту 2003 г. общее число заключенных APA достигло 434/3
Нерезиденты США, имеющие на территории Соединенных Штатов постоянное представительство компании, уплачивают в США налог на прибыль, полученную из американских источников, а также платят налог на распределение (репатриацию) прибыли в адрес головной компании либо третьих лиц. Ставка налога у источника распределения дивидендов составляет в США 30%. Данный налог может быть понижен в соответствии с положениями международных налоговых соглашений Соединенных Штатов.
Для стимулирования экспансии американских торговых компаний за рубеж и продвижения американской продукции на зарубежные рынки Соединенные Штаты применяют льготный порядок налогообложения зарубежных торговых компаний, принадлежащих резидентам США (Foreign Sales Corporations, FSC). Часть дохода, образующегося от экспорта продукции из США и распределяемого в форме дивидендов в США, полностью освобождается от налогообложения (происходит полное исключение дивидендов из налоговой базы без необходимости применения по отношению к таким доходам кредитов на ранее уплаченные зарубежные налоги).
Вместе с тем, стоит отметить губительный характер деятельности американских FSC с точки зрения процесса международной налоговой конкуренции. Фактически FSC вводят льготный порядок налогообложения нерезидентов на территории США. Здесь действует режим экстерриториальности, предполагающий как если бы страной резидентства FSC были бы сами Соединенные Штаты.
Всего в настоящее время создано порядка 6 млн. FSC, большинство которых зарегистрировано в странах с низким уровнем налогов (налоговых гаванях). Это наносит ущерб налоговым системам других стран: налоговые потери от активности американских FSC составляют около 4 млрд. долл. в год. Подобная губительная налоговая практика, допускаемая законодательством США, послужила основанием для жалобы стран ЕС в ВТО, ведь до четверти экспортных американских компаний, осуществляющих поставки на рынок ЕС, зарегистрированы как FSC.

Особенности индивидуального подоходного налогообложения. Налоговое резидентство физических лиц определяется в США на основании национальности (гражданства) для всех обладателей американского паспорта, а также по факту пребывания на территории США свыше 183 дней в отчетном году граждан иностранных государств. Ставки индивидуального подоходного налога (income tax) в 2006 г. составили от 10 до 35% (прогрессивная шкала налогообложения). Пример определения налоговых ставок для холостого налогоплательщика см. в табл. 10.2.
Таблица 10.2

налогоплательщика (США, 2006 г.)